|
ΠΑΓΚΥΠΡΙΟΣ ΔΙΚΗΓΟΡΙΚΟΣ ΣΥΛΛΟΓΟΣ
|
|
|
(1999) 2 ΑΑΔ 75
ΑΝΩΤΑΤΟ ΔΙΚΑΣΤΗΡΙΟ ΚΥΠΡΟΥ
ΔΕΥΤΕΡΟΒΑΘΜΙΑ ΔΙΚΑΙΟΔΟΣΙΑ
ΠΟΙΝΙΚΕΣ ΕΦΕΣΕΙΣ ΑΡ. 6539 και 6540
ΕΝΩΠΙΟΝ: ΠΙΚΗ, Π., ΝΙΚΗΤΑ, ΚΡΟΝΙΔΗ, Δ/στών
ΠΟΙΝΙΚΗ ΕΦΕΣΗ ΑΡ. 6539
Μάριος Ι. Κυριακίδης,
Εφεσείων
- ν -
Εφόρου Φόρου Προστιθέμενης Αξίας,
Εφεσίβλητου
------------------------
ΠΟΙΝΙΚΗ ΕΦΕΣΗ ΑΡ. 6540
Ιάκωβος Ν. Αβρααμίδης,
Εφεσείων
- ν -
Εφόρου Φόρου Προστιθέμενης Αξίας,
Εφεσίβλητου
------------------------
18 Φεβρουαρίου, 1999
Ποινική ΄Εφεση Αρ. 6539:
Ο εφεσείων παρουσιάζεται αυτοπροσώπως.
Για τον Εφεσίβλητο: Ε. Αντωνίου (κα), Δικηγόρος της Δημοκρατίας,
εκ μέρους του Γενικού Εισαγγελέα.
------------------------
Ποινική ΄Εφεση Αρ. 6540:
Για τον Εφεσείοντα: Μ. Κυριακίδης.
Για τον Εφεσίβλητο: Ε. Αντωνίου (κα), Δικηγόρος της Δημοκρατίας,
εκ μέρους του Γενικού Εισαγγελέα.
------------------------
Την απόφαση του Δικαστηρίου θα δώσει ο Γ.Μ. Πικής, Π.
------------------------
Α Π Ο Φ Α Σ Η
ΠΙΚΗΣ, Π.: Οι εφεσείοντες, στις δυο ποινικές εφέσεις που εξετάζονται, ήταν συγκατηγορούμενοι στην Ποινική Υπόθεση 29527/97 του Επαρχιακού Δικαστηρίου Λευκωσίας. Κρίθηκαν ένοχοι σειράς αδικημάτων, κατά παράβαση των προνοιών του περί Φόρου Προστιθέμενης Αξίας Νόμου του 1990 (Ν. 246/90), (εφεξής ο «Νόμος»). Αυτά αφορούσαν παραλείψεις καταβολής φόρου προστιθέμενης αξίας εκ μέρους του δικηγορικού συνεταιρισμού που είχαν συστήσει, Κυριακίδης & Αβρααμίδης.
Με ξεχωριστές, αλλά με ταυτόσημο περιεχόμενο εφέσεις, προσέβαλαν τις καταδίκες τους. ΄Ομοια υπήρξε και η επιχειρηματολογία, η οποία προβλήθηκε υπέρ των εκατέρωθεν θέσεων.
Στη δίκη έγινε παραδεκτό, σύμφωνα με τον περί Αποδείξεως (Τροποποιητικός) Νόμο του 1986, (Ν. 86/86)), ότι οι εφεσείοντες, δικηγόροι το επάγγελμα, είναι μέλη του προαναφερθέντος συνεταιρισμού, εγγεγραμμένου βάσει του περί Ομορρύθμων και Ετερορρύθμων Εταιρειών και Εμπορικών Επωνυμιών Νόμου, ΚΕΦ. 116.
Ο φόρος, για την παράλειψη καταβολής του οποίου καταδικάστηκαν οι εφεσείοντες, αφορά το συνεταιρισμό. Παρά την άρνηση των κατηγοριών, οι εφεσείοντες κατέβαλαν, μετά την προσαγωγή τους στο Δικαστήριο, τον οφειλόμενο φόρο και, μάλιστα, υποστήριξαν ότι η πληρωμή του διέγραψε και όποια ευθύνη τους για τις παραλείψεις που τους αποδόθηκαν. ΄Ο,τι δεν κατέβαλαν και έντονα αμφισβήτησαν, ήταν η πρόσθετη επιβάρυνση, που τους επιβλήθηκε βάσει των προνοιών του ΄Αρθρου 25(14) του Νόμου. Υποστήριξαν ότι η διάταξη, που προβλέπει την καταβολή της, είναι αντισυνταγματική και ότι, εν πάση περιπτώσει, η επιβάρυνση δεν μπορεί να ενσωματωθεί στη βεβαίωση της φορολογίας.
Συνοπτικά, οι λόγοι, για τους οποίους προσβάλλεται η καταδίκη των εφεσειόντων, είναι:-
1. Το ανυπαίτιο των συνεταίρων για την παράλειψη εκπλήρωσης των φορολογικών υποχρεώσεων του συνεταιρισμού (βάσει των προνοιών του Νόμου), στον οποίο ανήκαν.
2. Το απαράδεκτο της παρείσφρησης της πρόσθετης επιβάρυνσης στη Βεβαίωση (της φορολογίας) του Εφόρου.
3. Το ασύμβατο του ΄Αρθρου 25(14) του Νόμου με το ΄Αρθρο 24.4 του Συντάγματος.
Κατά την εισήγησή τους, η υποχρέωση, που επιβάλλει το ΄Αρθρο 25(14), για πρόσθετη επιβάρυνση £30,00 το μήνα, για όσο χρόνο διαρκεί η άρνηση ή η παράλειψη καταβολής του οφειλόμενου φόρου, συνιστά φορολογία καταστρεπτικού χαρακτήρα, αντικείμενη στις διατάξεις του ΄Αρθρου 24.4 του Συντάγματος, που αποκλείουν την επιβολή φορολογίας τέτοιας φύσης.
Ο ίδιος λόγος έφεσης επεκτείνεται, με τις παραγράφους (ε) και (στ) του αιτιολογικού του, και σε άλλη πτυχή αντισυνταγματικότητας του ΄Αρθρου 25(14), που αγγίζει το ΄Αρθρο 12.3 του Συντάγματος.
Δε διατυπώνεται, με τον άμεσο και καθοριστικό τρόπο που επιβάλλεται, θέμα αντισυνταγματικότητας των προνοιών του ΄Αρθρου 25(14) με αναφορά στις πρόνοιες του ΄Αρθρου 12.3 του Συντάγματος - (βλ. The Improvement Board of Eylenja v. Andreas Constantinou (1967) 1 C.L.R. 167. ΡΙΚ ν. Καραγιώργη & άλλων (1991) 3 Α.Α.Δ. 159, 169). Ανεξάρτητα από την ατέλεια στη στοιχειοθέτηση της κατ' ισχυρισμό αντισυνταγματικότητας, η νομολογία καθιστά σαφές ότι επιβαρύνσεις, που επιβάλλονται ως επακόλουθο παραλείψεων καταβολής φορολογικών υποχρεώσεων, δε συνιστούν ποινή για τους σκοπούς του ΄Αρθρου 12.3, ώστε να τίθεται ζήτημα τιμωρίας δυσανάλογης προς τη βαρύτητα του αδικήματος. Τέτοιες επιβαρύνσεις συνιστούν διοικητικά μέτρα, αλληλένδετα με την εφαρμογή της φορολογικής νομοθεσίας.
Στη Haris E. Georghallides and The Village Commission of Ay. Phyla & Another 4 R.S.C.C. 94, υποδεικνύεται ότι επιβαρύνσεις ή τέλη, που προβλέπονται από το Νόμο, ως συνέπεια της μη εκπλήρωσης φορολογικών υποχρεώσεων, δε συνιστούν ποινή αλλά μέτρο, αποβλέπον στην αντιμετώπιση του βάρους, που ανακύπτει από τη συσσώρευση καθυστερημένων φόρων, και το οποίο η Διοίκηση πρέπει να υποβαστάξει. Οι πρόσθετες επιβαρύνσεις έχουν ως αντικείμενο την απόκτηση των μέσων για τη συλλογή τους. Ανάλογη υπήρξε η προσέγγιση στη Loizou v. Sewage Board N'sia (1988) 1 C.L.R. 122. (Βλ., επίσης, Dir. of Social Insurance v. Georghiades (1988) 2 C.L.R. 74 και Γενικός Εισαγγελέας της Δημοκρατίας ν. Πατσαλίδη, Ποινική ΄Εφεση 5879, 29/11/96.)
Η εξουσία, η οποία παρέχεται στο ποινικό δικαστήριο, προς ανάκτηση οφειλομένων φόρων, επακόλουθα της καταδίκης του οφειλέτη για τη μη καταβολή τους, δεν προσδίδει χαρακτήρα ποινής στη φορολογία. Αυτό το αποφασίσαμε στην Οικονομίδης ν. Διευθ. Κοινων. Ασφαλίσεων (1989) 2 Α.Α.Δ. 235. Το ακόλουθο απόσπασμα κατοπτρίζει τη θέση του Δικαστηρίου:- (σελ. 243)
«Η νομική αρχή η οποία προκύπτει από το σκεπτικό των πιο πάνω αποφάσεων είναι ότι η παροχή των μέσων που προβλέπει η ποινική δικονομία για την είσπραξη οφειλόμενων εισφορών δε συνιστά ποινή με την έννοια της παραγράφου 3 του άρθρου 12 του Συντάγματος, επειδή δεν προσθέτει ο,τιδήποτε στις υφιστάμενες υποχρεώσεις του πολίτη. Τί συνιστά ποινή στα πλαίσια του άρθρου αυτού του Συντάγματος, απασχόλησε το Ανώτατο Δικαστήριο στην υπόθεση Raftis & Co. v. M/ty Paphos (1982) 2 C.L.R. 1.»
Η ίδια αρχή υιοθετείται και στην πρόσφατη απόφαση Γενικός Εισαγγελέας της Δημοκρατίας ν. Πατσαλίδη, (ανωτέρω).
4. Το ασύμβατο του ΄Αρθρου 53(8) του Νόμου με το ΄Αρθρο 24.4 του Συντάγματος.
Η ένσταση στη συνταγματικότητα του ΄Αρθρου 53(8) επικεντρώνεται στη συμπερίληψη στον οφειλόμενο φόρο και της επιβάρυνσης, γεγονός που της προσδίδει καταστρεπτικό χαρακτήρα.
5. Παρερμηνεία του ΄Αρθρου 17(3) του Νόμου, ως προς την υποχρέωση του Εφόρου να διαγράψει πρόσωπο από το Μητρώο, το οποίο δε φαίνεται να ανήκει στην κατηγορία των προσώπων που υποχρεούνται να εγγραφούν.
Είναι η θέση των εφεσειόντων ότι ο ΄Εφορος είχε υποχρέωση να τους διαγράψει από το Μητρώο των Εγγεγραμμένων Προσώπων, ενεργώντας αυτεπάγγελτα. Η υποχρέωση αυτή προκύπτει, όπως εισηγήθηκαν, από τις διατάξεις του εδαφίου (3) του ΄Αρθρου 17, το οποίο προβλέπει:-
«17. - (3) ΄Οταν ο ΄Εφορος ικανοποιηθεί ότι κατά την ημέρα της εγγραφής του το εγγεγραμμένο πρόσωπο δεν ήταν ούτε δικαιούχο για εγγραφή αλλά ούτε και υπόχρεο, τότε μπορεί να ακυρώσει την εγγραφή και η ακύρωση ισχύει από την πιο πάνω ημέρα.»
Ο εφεσίβλητος υποστήριξε την πρωτόδικη απόφαση σε όλα της τα σημεία.
Ο λόγος 2 είναι ο πρώτος που θα εξετάσουμε.
Η ένσταση στη συμπερίληψη της πρόσθετης επιβάρυνσης στο Πιστοποιητικό Βεβαίωσης του Εφόρου, που αποτελεί το αντικείμενο του λόγου 2 της έφεσης, κρίνεται ανεδαφική. Η επιφύλαξη του ΄Αρθρου 53(8) του Νόμου ορίζει ότι ο «οφειλόμενος φόρος» περιλαμβάνει και την πρόσθετη χρηματική επιβάρυνση ή τον τόκο, που διαγράφονται από τις διατάξεις των ΄Αρθρων 25(14) και 38 του Νόμου. Επομένως, η φορολογική βεβαίωση, για την οποία γίνεται πρόνοια στο ΄Αρθρο 51(1)(γ) του Νόμου, περιλαμβάνει και την πρόσθετη επιβάρυνση ή τόκο, ως η περίπτωση.
Δεν προσβάλλεται με την έφεση το παραδεκτό του Πιστοποιητικού, το οποίο κατατέθηκε από τη λειτουργό του Τμήματος, η οποία έδωσε μαρτυρία εκ μέρους της Κατηγορούσας Αρχής. Δε θα εξετάσουμε οποιοδήποτε ζήτημα συναφές προς το θέμα αυτό, όπως έγινε εισήγηση από τους εφεσείοντες. Ούτε θα επεκταθούμε στην προφορική μαρτυρία, που δόθηκε επί του ιδίου θέματος προς στοιχειοθέτηση της κατηγορίας.
Εκτός στο βαθμό που αμφισβητείται ότι οι συνέταιροι φέρουν ευθύνη για την εκπλήρωση των υποχρεώσεων του συνεταιρισμού, το βάσιμο της καταδίκης, κάτω από τα ευρήματα του Δικαστηρίου, δεν προσβάλλεται.
Η ευθύνη των συνεταίρων για παραλείψεις του συνεταιρισμού είναι το δεύτερο θέμα που θα πραγματευθούμε.
Ο Νόμος προσδίδει στο συνεταιρισμό υπόσταση νομικού προσώπου. Το ΄Αρθρο 2 περιλαμβάνει στον όρο «νομικό πρόσωπο» και συνεταιρισμό, γεγονός που τον καθιστά υπόχρεο προς συμμόρφωση με τις διατάξεις του Νόμου και εκπλήρωση των υποχρεώσεων που επιβάλλει. Η πρόσδοση υπόστασης νομικού προσώπου στο συνεταιρισμό, για τους σκοπούς του συγκεκριμένου Νόμου, δε μεταβάλλει τη φύση του συνεταιρισμού ή το αδιαχώριστο της υποχρέωσης των συνεταίρων προς εκπλήρωση των υποχρεώσεών του. (Δεν αναφερόμαστε σε συνεταιρισμό περιορισμένης ευθύνης, που προβλέπεται στο Μέρος ΙΙ του ΚΕΦ. 116.) Η αρχή αυτή αναγνωρίζεται από το Νόμο, ειδικά από το ΄Αρθρο 54, που επικαλέστηκαν οι εφεσείοντες. Η νομοθετική αυτή διάταξη προβλέπει ότι, για την εκπλήρωση των υποχρεώσεων του νομικού προσώπου, βαρύνονται όλοι που διαχειρίζονται τις υποθέσεις του. Στην περίπτωση του συνεταιρισμού, αυτοί είναι οι συνέταιροι.
Η συνεταιρική ένωση σκοπεί στην προαγωγή κοινών σκοπών δύο ή περισσοτέρων προσώπων. Το διακριτικό στοιχείο του συνεταιρισμού, εκείνο το οποίο διαστέλλει τις αρχές που διέπουν τη λειτουργία του από εκείνες εταιρείας περιορισμένης ευθύνης, είναι τούτο: Οι συνέταιροι παραμένουν αλληλέγγυοι για την εκπλήρωση των υποχρεώσεων του συνεταιρισμού. Ο συνεταιρισμός εξικνείται στα πρόσωπα που τον συνθέτουν, καθένα από τα οποία φέρει ευθύνη για την εκπλήρωση των υποχρεώσεών του. Αντίθετα, η εταιρεία περιορισμένης ευθύνης έχει αυτόνομη νομική υπόσταση, ανεξάρτητη από τους μετόχους στους οποίους ανήκει. Η εκπλήρωση των υποχρεώσεων της εταιρείας δεν εναποτίθεται στους μετόχους, όπως στην περίπτωση του συνεταιρισμού.
Τα ΄Αρθρα 13, 14 και 15 του ΚΕΦ. 116, (μαζί κρινόμενα), καθιστούν κάθε συνέταιρο υπόλογο για παράνομη πράξη, περιλαμβανομένων και αξιόποινων πράξεων που διαπράττονται από το συνεταιρισμό.
Η παράλειψη εκπλήρωσης των φορολογικών υποχρεώσεων του συνεταιρισμού, βάσει του Νόμου, βαρύνει κάθε ένα των συνεταίρων, υποκειμένων σε δίωξη, βάσει των προνοιών του Νόμου. Ο πέπλος του νομικού προσώπου, που περιβάλλει το συνεταιρισμό για τους σκοπούς του Νόμου, δεν κρύβει, ούτε σκιάζει αυτή την υποχρέωση. ΄Ο,τι προσθέτει, είναι να καταστήσει και τον ίδιο το συνεταιρισμό υπόλογο για παρεκβάσεις του Νόμου.
Και ο λόγος 1 κρίνεται αβάσιμος.
Οι λόγοι 3 και 4 της έφεσης έχουν ως θέμα, όπως εξηγήσαμε, τη συνταγματικότητα των ΄Αρθρων 25(14) και 53(8) του Νόμου, κατ' αντιπαραβολή προς τις διατάξεις του ΄Αρθρου 24.4 του Συντάγματος, και ο λόγος 5 την, κατ' ισχυρισμό, παράλειψη του Εφόφου να διατάξει τη διαγραφή του συνεταιρισμού από τον κατάλογο των εγγεγραμμένων προσώπων, κατ' ενάσκηση της εξουσίας που του παρέχει το εδαφίο (3) του ΄Αρθρου 17 του Νόμου. Συμπλέκονται οι τρεις λόγοι, στο ότι ανάγονται στη γένεση της υποχρέωσης για την καταβολή φόρου και στο έγκυρο της φορολογίας.
Το πρωτόδικο Δικαστήριο, στην απόφασή του, πραγματεύεται τη συνταγματικότητα των προαναφερθέντων δύο ΄Αρθρων του Νόμου και κάμνει εκτεταμένη αναφορά στη φύση πρόσθετων επιβαρύνσεων, υπό το φως της νομολογίας, ιδίως της απόφασης της Ολομέλειας στη Δημοκρατία ν. Χ" Ιωάννου κ.α. (1994) 3 Α.Α.Δ. 401.
Η συνταγματικότητα των ΄Αρθρων 25(14) και 53(8) αποτέλεσε το αντικείμενο διερεύνησης στην Κώστας Γαβριηλίδης & Υιοί Λτδ. ν. Δημοκρατίας, Υπόθεση Αρ. 767/95, 20/6/96, (Απόφαση Νικήτα, Δ.). Το Δικαστήριο διαπίστωσε ότι οι σχετικές διατάξεις του Νόμου δεν προσκρούουν σε καμιά συνταγματική διάταξη. υπέδειξε ότι οι νομοθετικές διατάξεις, που αφορούν την πρόσθετη επιβάρυνση, «αποβλέπουν και συμβάλλουν στην περιστολή της φοροαποφυγής».
Μπορεί, όμως, να εξεταστεί η συνταγματικότητα είτε αυτής τούτης της φορολογικής απόφασης - (΄Αρθρο 146.1 του Συντάγματος) - ή, γενικότερα, του νομικού βάθρου, στο οποίο θεμελιώνεται - (΄Αρθρο 144 του Συντάγματος) - σε ποινική δίκη για παράλειψη εκπλήρωσης φορολογικής οφειλής;
Το θέμα θίγεται στην υπό έφεση απόφαση. Δεν πραγματεύεται, όμως, το Δικαστήριο τις προεκτάσεις του. Γίνεται αναφορά στη Μηλιώτης Λτδ & άλλοι ν. Αστυνομίας (1995) 2 Α.Α.Δ. 12, η οποία συνοδεύεται από την παρατήρηση «ότι μόνο θέματα που άπτονται της ποινικής ευθύνης του κατηγορουμένου εξετάζονται στα πλαίσια της συνταγματικότητας ή όχι αυτών.». Αυτό δεν είναι το αντικείμενο της απόφασης που μνημονεύεται. Η αρχή, η οποία επαναβεβαιώθηκε στη Μηλιώτης, είναι ότι, στην ποινική δίκη, δεν αποτελεί επίδικο θέμα η στοιχειοθέτηση της υποχρέωσης που επιβάλλεται από διοικητική απόφαση, για την παράλειψη εκπλήρωσης της οποίας διώκεται ο κατηγορούμενος. Η οριστικοποίηση της υποχρέωσης, κατά τα θέσμια του διοικητικού δικαίου, αποτελεί προϋπόθεση για τη γένεση της ποινικής ευθύνης. Η ύπαρξή της αποτελεί βασικό συστατικό στοιχείο της κατηγορίας. Το άλλο είναι η παράλειψη εκπλήρωσής της. Η εγκυρότητα της υποχρέωσης δεν ελέγχεται από το ποινικό δικαστήριο. Το μόνο πλαίσιο, στο οποίο μπορεί να αμφισβητηθεί, είναι εκείνο της Αναθεωρητικής Δικαιοδοσίας, που καθορίζεται στο ΄Αρθρο 146 του Συντάγματος.
Στην Ηλία ν. Συμβ. Βελτιώσεως Ξυλοφάγου (1994) 2 Α.Α.Δ. 137, η οποία προηγήθηκε και την οποία επικαλείται το Δικαστήριο στη Μηλιώτης, αποφασίστηκε ότι η Ποινική διαχωρίζεται θεσμικά από την Αναθεωρητική Δικαιοδοσία του Ανωτάτου Δικαστηρίου. Ο ίδιος διαχωρισμός ισχύει και μεταξύ της Αναθεωρητικής και της Πολιτικής Δικαιοδοσίας του Δικαστηρίου, όπως υποδεικνύεται στην απόφαση της Ολομέλειας στη Συμβ. Εγγρ. Αρχ. & Πολ. Μηχανικών ν. Κωνσταντίνου κ.α (1994) 3 Α.Α.Δ. 453. Εξηγείται ότι οι δικαιοδοσίες εκάτερου των δικαστηρίων δεν εφάπτονται σε κανένα σημείο. Το ποινικό δικαστήριο δεν μπορεί να αποτελέσει εφαλτήριο για την αμφισβήτηση της εγκυρότητας διοικητικής πράξης, από την οποία απορρέει η υποχρέωση, η μη εκπλήρωση της οποίας στοιχειοθετεί το αδίκημα.
Η υποχρέωση για την καταβολή φορολογικής οφειλής εκπηγάζει από διοικητική απόφαση. Η απόφαση μπορεί να προσβληθεί μόνο μέσα στο πλαίσιο των προνοιών του ΄Αρθρου 146. Είναι σ' εκείνο το πλαίσιο που αμφισβητήθηκε και η υποχρέωση, περιλαμβανομένης της συνταγματικής της θεμελίωσης, στην υπόθεση Γαβριηλίδης, (ανωτέρω) και, όντως, εξετάστηκε από το Δικαστήριο.
Το ίδιο ισχύει και για την παράλειψη εκπλήρωσης οφειλόμενης κατά το νόμο υποχρέωσης, που αποτελεί το αντικείμενο του λόγου 5 της έφεσης. Εάν το ΄Αρθρο 17(3) επιβάλλει θετική υποχρέωση για την αυτεπάγγελτη διαγραφή προσώπου, νομικού ή φυσικού, από τον κατάλογο των εγγεγραμμένων προσώπων, που είναι, όντως, αμφίβολο, οι εφεσείοντες θα μπορούσαν να προσβάλουν την παράλειψη με την άσκηση προσφυγής, βάσει του ΄Αρθρου 146 και να ζητήσουν την έκδοση πρέπουσας διαταγής, βάσει της παραγράφου 4(γ) του ιδίου ΄Αρθρου του Συντάγματος. Και σ' εκείνη την περίπτωση, το ποινικό δικαστήριο δεν αποτελεί μέσο για την αναθεώρηση της, κατ' ισχυρισμό, διοικητικής παράλειψης.
Οι εφέσεις απορρίπτονται με έξοδα.
Π.
Δ.
Δ.
/ΜΠ