ΑΝΑΘΕΩΡΗΤΙΚΗ ΔΙΚΑΙΟΔΟΣΙΑ
(Έφεση Κατά Απόφασης Διοικητικού Δικαστηρίου Αρ. 175/2019)
29 Μαρτίου, 2024
[ΕΥΣΤΑΘΙΟΥ-ΝΙΚΟΛΕΤΟΠΟΥΛΟΥ, ΣΕΡΑΦΕΙΜ, ΛΥΣΑΝΔΡΟΥ, Δ/ΣΤΕΣ]
KYΠΡΙΑΚΗΣ ΔΗΜΟΚΡΑΤΙΑΣ ΜΕΣΩ ΥΠΟΥΡΓΕΙΟΥ ΟΙΚΟΝΟΜΙΚΩΝ, ΤΜΗΜΑΤΟΣ ΤΕΛΩΝΕΙΩΝ
Εφεσείουσα,
v.
FIVE OCEANS FOOD LTD
Εφεσίβλητης.
--------------------
Φ. Σωτηρίου (κα) εκ μέρους του Γενικού Εισαγγελέα της Δημοκρατίας, για Εφεσείουσα.
Χ. Θ. Χριστάκης για Χ. Θ. Χριστάκη Δ.Ε.Π.Ε, για Εφεσίβλητη.
--------------------
ΕΥΣΤΑΘΙΟΥ-ΝΙΚΟΛΕΤΟΠΟΥΛΟΥ, Δ.: Η ομόφωνη απόφαση του Δικαστηρίου
θα δοθεί από την υποφαινόμενη.
-----------------------------
Α Π Ο Φ Α Σ Η
ΕYΣΤΑΘΙΟΥ-ΝΙΚΟΛΕΤΟΠΟΥΛΟΥ, Δ.: Εναντίον της απόφασης της Εφεσείουσας ημερομηνίας 14/7/2014 να επιβάλει στην Εφεσίβλητη φόρο κατανάλωσης και χρηματική επιβάρυνση, η Εφεσίβλητη κατεχώρησε την Προσφυγή Αρ. 1174/2014. Το Διοικητικό Δικαστήριο με απόφασή του ημερομηνίας 26/8/2019, έκανε αποδεκτή την Προσφυγή και ακύρωσε την προσβαλλόμενη απόφαση.
Τα γεγονότα της περίπτωσης περιγράφονται στην πρωτόδικη Απόφαση και συνοψίζονται ως ακολούθως:
Η Εφεσίβλητη είναι εταιρεία περιορισμένης ευθύνης η οποία δραστηριοποιείται, μεταξύ άλλων, με την εισαγωγή σολομού από το εξωτερικό, την επεξεργασία του και την εμπορία του στην Κυπριακή Δημοκρατία. Μετά από αίτησή της, η Εφεσίβλητη έτυχε εγκρίσεως ως αδειούχος κατασκευαστής καπνιστού σολομού. Με επιστολή της ημερομηνίας 5/9/2005, η Εφεσίβλητη πληροφόρησε το Τμήμα Τελωνείων ότι ξεκίνησε τη διαδικασία καπνίσματος «salmon trout» (σολομοπέστροφας), το προϊόν οποίο προσφέρεται στον καταναλωτή ως «καπνιστός σολομός φέτες» και ζήτησε να πληροφορηθεί αν το συγκεκριμένο προϊόν επιβαρύνεται με φόρο κατανάλωσης.
Ακολούθησε έλεγχος στα υποστατικά της Εφεσίβλητης από το Τμήμα Τελωνείων και διεφάνη ότι η Εφεσίβλητη, μέσα στα πλαίσια των εργασιών της, παρασκεύαζε με τη μέθοδο καπνίσματος, τόσο καπνιστό σολομό όσο και σολομοπέστροφα. Διαπιστώθηκε δε, ότι σε κάποιες συσκευασίες ανεγράφετο στην ετικέτα με μεγάλα κεφαλαία γράμματα «καπνιστός σολομός φέτες» ενώ στα συστατικά του προϊόντος ανεγράφετο η επιστημονική ονομασία της σολομοπέστροφας «onchorhynchus mykiss» και «salmon-t».
Διαπιστώθηκε επίσης, ότι σε άλλες συσκευασίες ανεγράφετο στην ετικέτα ότι το προς πώληση προϊόν ήταν «καπνιστός σολομός φέτες» και στα συστατικά του ανεγράφετο η ένδειξη «σολομός». Επίσης, σε άλλες περιπτώσεις ανεγράφετο στην ετικέτα ότι το προς πώληση προϊόν ήταν «σολομοπέστροφα» και στα συστατικά του προϊόντα αντίστοιχα, η ένδειξη «σολομοπέστροφα».
Ενόψει των πιο πάνω, το Τμήμα Τελωνείων με επιστολή του ημερομηνίας 10/11/2005, πληροφόρησε την Εφεσίβλητη ότι ανεξάρτητα από το τι αναγράφεται στα συστατικά του προϊόντος με μικρά γράμματα, εφόσον στην ετικέτα της συσκευασίας του προϊόντος, που ουσιαστικά προσδιορίζει το προϊόν, αναφέρεται ότι πρόκειται για καπνιστό σολομό (με κεφαλαία έντονα γράμματα), επιβάλλεται η καταβολή του φόρου κατανάλωσης. Θα πρέπει να σημειωθεί ότι, ενώ με φόρο κατανάλωσης επιβαρύνεται ο καπνιστός σολομός, η καπνιστή σολομοπέστροφα, δεν επιβαρύνεται.
Μέσα στα πλαίσια ελέγχου, που το Τμήμα Τελωνείων πραγματοποίησε για σκοπούς διαπίστωσης της ορθής εφαρμογής της τελωνειακής και άλλης νομοθεσίας και στη βάση αξιολόγησης των εκδοθέντων τιμολογίων πώλησης της Εφεσίβλητης, διαπιστώθηκε ότι δεν είχε καταβάλει η Εφεσίβλητη τον φόρο κατανάλωσης κατά την έκδοση ή μετακίνηση του καπνιστού σολομού από το εργοστάσιό της κατά την περίοδο 1/1/2014 μέχρι 31/3/2014.
Με βάση τα πιο πάνω, επιβλήθηκε η επίδικη φορολογία που αφορά τις συσκευασίες στις οποίες ανεγράφετο στην ετικέτα η ένδειξη «καπνιστός σολομός φέτες» ενώ στα συστατικά του προϊόντος ανεγράφετο η επιστημονική ονομασία της σολομοπέστροφας (ανωτέρω).
Το πρωτόδικο Δικαστήριο, το οποίο εξέτασε τη νομιμότητα της επιβληθείσας φορολογίας, ακύρωσε την προσβαλλόμενη απόφαση κρίνοντας ότι «δεν αποτελούσε αρμοδιότητα του Τελωνείου να λειτουργήσει κατά τον τρόπο που λειτούργησε, δηλαδή να φορολογήσει το συγκεκριμένο προϊόν βάσει της ονομασίας του και όχι των συστατικών του» και ότι «Απαιτείται ρητή νομοθετική διάταξη που να ρυθμίζει το ζήτημα προς αυτή την κατεύθυνση». Στη διαμόρφωση της κρίσης του πρωτόδικου Δικαστηρίου συνετέλεσε το σκεπτικό και η κατάληξη δύο αποφάσεων του Διοικητικού Δικαστηρίου που αφορούσαν το ίδιο ακριβώς ζήτημα, την ίδια εγκύκλιο που το Τμήμα Τελωνείων εφάρμοσε, την ίδια εταιρεία, αλλά για άλλες φορολογικές περιόδους, αποφάσεις με τις οποίες το πρωτόδικο Δικαστήριο συμφώνησε.
Πρόκειται για την Υπόθεση Αρ. 672/2014, Five Oceans Food Ltd v. Δημοκρατίας, ημερομηνίας 2/4/2018 και την Υπόθεση Αρ. 408/2014, Five Oceans Food Ltd ν. Δημοκρατίας, ημερομηνίας 1/6/2018. Όπως αναφέρεται στην πρωτόδικη Απόφαση, κρίθηκε στις δύο πιο πάνω υποθέσεις «ότι ο φόρος παράνομα υπολογίστηκε στη βάση της ονομασίας του προϊόντος στην ετικέτα ως σολομού και όχι στα συστατικά του, κατά παράβαση της δασμολογικής κατάταξης, η οποία αναφέρεται στη σύσταση των προϊόντων, ανεξάρτητα από την ονομασία πώλησης του προϊόντος στην αγορά, όπως αποφασίστηκε από το Ανώτατο Δικαστήριο στην CHRIKAR TRADING CO LTD ν. Κυπριακής Δημοκρατίας, υπ. αρ. 413/2007, ημερομηνίας 27/2/2009».
Κατά την ακρόαση της παρούσας υπόθεσης, οι συνήγοροι και των δύο πλευρών πληροφόρησαν το Δικαστήριο ότι εξεδόθηκαν από το Ανώτατο Συνταγματικό Δικαστήριο στις 15/3/2024, οι αποφάσεις επί των Εφέσεων κατά αποφάσεων Διοικητικού Δικαστηρίου Αρ. 60/18 και Αρ. 97/18, Κυπριακή Δημοκρατία ν. Five Oceans Food Ltd, που αφορούν τις πιο πάνω πρωτόδικες αποφάσεις και είχαν επιτυχή κατάληξη για τη Δημοκρατία, με αποτέλεσμα τον παραμερισμό τους.
Ειδικότερα, το Ανώτατο Συνταγματικό Δικαστήριο αποδεχόμενο τους προβληθέντες από την Κυπριακή Δημοκρατία λόγους Έφεσης, έκρινε ότι:
«…η δασμολογική κατάταξη ενός προϊόντος δεν μπορεί να καθοριστεί από τις μεθοδεύσεις του ενδιαφερομένου, με σκοπό ή, εν πάση περιπτώσει, με αποτέλεσμα την αποφυγή καταβολής οφειλόμενου φόρου, αλλά εμπίπτει στην αρμοδιότητα της Τελωνειακής Αρχής. Είναι το Τμήμα Τελωνείου που βαρύνεται με το καθήκον της νόμιμης και ορθής, κάθε φορά με βάση τα γεγονότα της περίπτωσης, δασμολογικής κατάταξης των προϊόντων, αρμοδιότητα βεβαίως η οποία πρέπει να ασκείται κατά τρόπο εύλογο και εντός των ακραίων ορίων της ευχέρειας της διοίκησης […]
Περί εξυπηρέτησης του συγκεκριμένου φορολογικού σκοπού συνεπώς ο λόγος. Αυτή είναι η έννοια της νομολογίας […] Το ζητούμενο είναι κατά πόσον σε κάθε συγκεκριμένη περίπτωση το Τμήμα Τελωνείων ασκεί στα ορθά πλαίσια τη διακριτική του ευχέρεια με σκοπό την εφαρμογή της τελωνειακής νομοθεσίας και τη διασφάλιση της καταβολής των δασμών που πρέπει να καταβάλλονται προς ευόδωση των σκοπών του νόμου […].
Εν προκειμένω η Εγκύκλιος αφού αναφέρθηκε στο φαινόμενο να προσφέρονται στην αγορά προϊόντα με την ονομασία «καπνιστός σολομός» τα οποία περιλαμβάνουν όμως στα συστατικά τους αναφορά σε «σολομοπέστροφα» η οποία δεν βαρύνεται με φόρο κατανάλωσης, έθεσε το πρόβλημα που είχαν να αντιμετωπίσουν οι τελωνειακοί λειτουργοί, ήτοι τη δημιουργία αμφιβολίας κατά πόσον τα υπό αναφορά προϊόντα πρέπει να επιβαρύνονται με φόρο κατανάλωσης. Δίδοντας εξήγηση, κατέληξε με οδηγίες αναγκαίες για την εφαρμογή του νόμου για σκοπούς ομοιόμορφης φορολογικής πολιτικής.
Σημασία έχει η καταγραφείσα στην Εγκύκλιο διαπίστωση, αλλά που ήταν και διαπίστωση των λειτουργών κατά τον επιτόπου έλεγχο, περί αδυναμίας διάκρισης των δύο προϊόντων. Τούτο αποτελούσε ουσιαστική εκτίμηση της διοίκησης η οποία άπτετο θέματος δασμολογικής ταξινόμησης αγαθών. Η δασμολογική ταξινόμηση εμπίπτει στη διακριτική ευχέρεια του διοικητικού οργάνου. Το διοικητικό Δικαστήριο δεν έχει αρμοδιότητα να υποκαθιστά την κρίση του οργάνου με τη δική του γνώμη. Υπ’ αυτή την έννοια η εκτίμηση της διοίκησης είναι ανεξέλεγκτη. Το δικαστήριο περιορίζεται σε έλεγχο της νομιμότητας. Θα μπορούσε να επέμβει μόνο εάν διαπίστωνε πλάνη περί τα πράγματα ή το νόμο, ή υπέρβαση των ακραίων ορίων της διακριτικής ευχέρειας (Logicom Ltd v. Δημοκρατίας (2003) 3 ΑΑΔ 287). Σε τέτοια διαπίστωση δεν έχει προβεί. Ούτε προέβη σε εύρημα για ελλιπή έρευνα, αλλά αναφέρθηκε σε «ενδεχόμενο ανεπάρκειας της διεξαχθείσας έρευνας. Απλώς κατέγραψε ότι δεν έχει πειστεί από την εκτίμηση της διοίκησης. Δεν είναι όμως αυτό το κριτήριο. Εν πάση περιπτώσει εύλογη προβάλλει η θέση των εφεσειόντων ότι η πρακτική ή η μεθόδευση της εφεσίβλητης, για την οποία δεν έδωσε καμία εξήγηση, κατέστησε αδύνατο τον τελωνειακό έλεγχο λόγω της φύσης και της αδυναμία διάκρισης του καπνιστού σολομού από τη σολομοπέστροφα. Ασφαλές υπό τις περιστάσεις κριτήριο αποτελούσε η ένδειξη που αναγραφόταν με κεφαλαία γράμματα στην ετικέτα του τελικού προϊόντος, όπως τούτο απευθύνετο πλέον κατά τρόπο άμεσο στον καταναλωτή, ως καπνιστός σολομός.
Δεν ήταν ζήτημα άλλων νομοθεσιών και αρμοδιότητα άλλης Αρχής. Οι εφεσείοντες, ως υπεύθυνοι της δασμολογικής κατάταξης των προϊόντων και της είσπραξης των επιβαλλόμενων φόρων και δασμών, είχαν υποχρέωση να εφαρμόσουν σωστά το νόμο και να εξυπηρετήσουν τους σκοπούς του».
Έχει ήδη σημειωθεί ότι η υπό εξέταση περίπτωση αφορά το ίδιο ζήτημα, την ίδια εταιρεία, την ίδια εφαρμοσθείσα εγκύκλιο, απλώς άλλη φορολογική περίοδο. Υπό αυτά τα δεδομένα, το παρόν Δικαστήριο δεσμεύεται από τα αποφασισθέντα από το Ανώτατο Συνταγματικό Δικαστήριο στις πιο πάνω υποθέσεις (βλ. απόφαση Ανωτάτου Συνταγματικού Δικαστηρίου ημερομηνίας 21/2/2024, στην Αίτηση Αρ. 9/23), τα οποία υιοθετούνται για τους σκοπούς της παρούσας υπόθεσης και επί της οποίας τυγχάνουν πλήρους εφαρμογής.
Σημειώνεται τέλος, ότι κατά το στάδιο της ακρόασης της παρούσας υπόθεσης, ο ευπαίδευτος συνήγορος για την Εφεσίβλητη εισηγήθηκε ότι, λόγοι ακύρωσης που είχαν εγερθεί και δεν εξετάστηκαν από το πρωτόδικο Δικαστήριο, θα πρέπει να παραπεμφθούν στο Διοικητικό Δικαστήριο προς εξέταση. Πλην όμως, δεν έχει προσδιορίσει τους λόγους αυτούς και ούτε εντοπίζουμε την ύπαρξή τους, αφού όλοι οι προβληθέντες από την Εφεσίβλητη λόγοι ακύρωσης, είχαν ως υπόβαθρο και συναρτώντο με την εφαρμογή της συγκεκριμένης εγκυκλίου που το Τμήμα Τελωνείων εφάρμοσε και της οποίας η νομιμότητα εξετάστηκε από το Ανώτατο Συνταγματικό Δικαστήριο και κρίθηκε ως καθ’ όλα νόμιμη.
Υπό το φως των ανωτέρω, η Έφεση επιτυγχάνει. Η πρωτόδικη Απόφαση και η διαταγή για έξοδα παραμερίζονται. Η προσβαλλόμενη απόφαση επικυρώνεται. Επιδικάζονται €2000 υπέρ της Εφεσείουσας (περιλαμβανομένων των εξόδων της πρωτόδικης διαδικασίας) και εναντίον της Εφεσίβλητης.
Α. ΕΥΣΤΑΘΙΟΥ-ΝΙΚΟΛΕΤΟΠΟΥΛΟΥ, Δ.
Γ. ΣΕΡΑΦΕΙΜ, Δ.
Δ. ΛΥΣΑΝΔΡΟΥ, Δ.