(1999) 2 ΑΑΔ 75
[*75]18 Φεβρουαρίου, 1999
[ΠΙΚΗΣ, Π., ΝΙΚΗΤΑΣ, ΚΡΟΝΙΔΗΣ, Δ/στές]
ΜΑΡΙΟΣ Ι. ΚΥΡΙΑΚΙΔΗΣ,
(Eφεσείων στην Ποινική Έφεση Aρ. 6539)
IAKΩBOΣ N. ABPAAMIΔHΣ,
(Eφεσείων στην Ποινική Έφεση Aρ. 6540)
v.
ΕΦΟΡΟΥ ΦΟΡΟΥ ΠΡΟΣΤΙΘΕΜΕΝΗΣ ΑΞΙΑΣ,
Eφεσιβλήτου.
(Ποινικές Eφέσεις Aρ. 6539, 6540)
Φορολογικά αδικήματα — Παράλειψη καταβολής φόρου προστιθέμενης αξίας εκ μέρους του συνεταιρισμού των εφεσειόντων — Αμφισβήτηση υποχρέωσης για καταβολή πρόσθετης επιβάρυνσης δυνάμει του Άρθρου 25(14) του περί Φόρου Προστιθέμενης Αξίας Νόμου του 1990 (Ν. 246/90) — Ισχυρισμός ότι η εν λόγω διάταξη και επίσης η διάταξη 53(8) του Νόμου, είναι αντισυνταγματικές.
Ποινή — Παραλείψεις καταβολής φορολογικών υποχρεώσεων (Φ.Π.Α. δυνάμει του Άρθρου 25(14) του Ν. 246/90) — Οι επιβαρύνσεις που επιβάλλονται εξ αιτίας τους, δε συνιστούν ποινή για τους σκοπούς του Άρθρου 12.3 του Συντάγματος, ώστε να τίθεται ζήτημα τιμωρίας δυσανάλογης προς τη βαρύτητα του αδικήματος — Τέτοιες επιβαρύνσεις συνιστούν διοικητικά μέτρα, αλληλένδετα με την εφαρμογή της φορολογικής νομοθεσίας.
Συνεταιρισμός — Ποίο το διακριτικό στοιχείο μεταξύ εταιρείας και συνεταιρισμού — Εφαρμοστέες αρχές ως προς την παράλειψη εκπλήρωσης φορολογικών υποχρεώσεων συνεταιρισμού (στην παρούσα υπόθεση, Φ.Π.Α.) — Ο πέπλος του νομικού προσώπου, που περιβάλλει τον συνεταιρισμό δεν κρύβει ούτε σκιάζει αυτή την υποχρέωση.
Δικαιοδοσία — Ποινικά Δικαστήρια — Δεν έχουν δικαιοδοσία να διερευνήσουν τη νομιμότητα διοικητικής πράξης — Αποκλειστική δικαιο[*76]δοσία για τον έλεγχο της νομιμότητας διοικητικής πράξης έχει το Ανώτατο Δικαστήριο —Υποχρέωση για καταβολή φορολογικής οφειλής — Εκπηγάζει από διοικητική απόφαση — Η απόφαση μπορεί να προσβληθεί μόνο μέσα στο πλαίσιο των προνοιών του Άρθρου 146 του Συντάγματος.
Λέξεις και Φράσεις — “Οφειλόμενος φόρος” στην επιφύλαξη του Άρθρου 53(8) του περί Φόρου Προστιθέμενης Αξίας Νόμου του 1990 (Ν.246/90).
Οι εφεσείοντες, δικηγόροι το επάγγελμα, είναι μέλη του συνεταιρισμού Κυριακίδης & Αβρααμίδης, εγγεγραμμένου βάσει του περί Ομορρύθμων και Ετερορρύθμων Εταιρειών Νόμου, Κεφ. 116. Καταδικάσθηκαν από το Επαρχιακό Δικαστήριο Λευκωσίας για την παράλειψη καταβολής φόρου προστιθέμενης αξίας εκ μέρους του συνεταιρισμού τους.
Οι εφεσείοντες, παρά την άρνηση των κατηγοριών, κατέβαλαν, μετά την προσαγωγή τους στο Δικαστήριο τον οφειλόμενο φόρο. Δεν κατέβαλαν όμως την πρόσθετη επιβάρυνση η οποία τους επιβλήθηκε βάσει των προνοιών του Άρθρου 25(14) του περί Φόρου Προστιθέμενης Αξίας Νόμου του 1990 (Ν. 246/90) (“ο Νόμος”).
Η έφεση στοχεύει στην ακύρωση της καταδίκης τους για τους ακόλουθους λόγους:
1. Οι συνεταίροι δεν είναι υποχρεωμένοι, δυνάμει του Νόμου, να εκπληρώσουν τις φορολογικές υποχρεώσεις του συνεταιρισμού στον οποίο ανήκουν.
2. Η παρείσφρηση της πρόσθετης επιβάρυνσης στη Βεβαίωση (της φορολογίας) του Εφόρου δεν είναι παραδεκτή.
3. Το Άρθρο 25(14) του Νόμου είναι ασύμβατο με το Άρθρο 24.4 του Συντάγματος.
Οι εφεσείοντες υποστήριξαν ότι η υποχρέωση που επιβάλλει το Άρθρο 25(14) του Νόμου, για πρόσθετη επιβάρυνση £30,00 το μήνα, για όσο χρόνο διαρκεί η άρνηση ή η παράλειψη καταβολής του οφειλόμενου φόρου, συνιστά φορολογία καταστρεπτικού χαρακτήρα, η οποία αντίκειται στις διατάξεις του Άρθρου 24.4 του Συντάγματος, που αποκλείουν την επιβολή φορολογίας τέτοιας φύσης. Υποστήριξαν επίσης ότι το Άρθρο 25(14) αντίκειται προς το Άρθρο 12.3 του Συντάγματος.
[*77]4. Το Άρθρο 53(8) του Νόμου είναι ασύμβατο με το Άρθρο 24.4 του Συντάγματος.
5. Το Άρθρο 17(3) του Νόμου παρερμηνεύθηκε ως προς την υποχρέωση του Εφόρου να διαγράψει πρόσωπο από το Μητρώο, το οποίο δεν φαίνεται να ανήκει στην κατηγορία των προσώπων που υποχρεούνται να εγγραφούν.
Ο εφεσίβλητος υποστήριξε την πρωτόδικη απόφαση σε όλα της τα σημεία.
Αποφασίστηκε ότι:
1. Το Άρθρο 54 του Νόμου προβλέπει ότι, για την εκπλήρωση των υποχρεώσεων του νομικού προσώπου, βαρύνονται όλοι που διαχειρίζονται τις υποθέσεις του. Στην περίπτωση του συνεταιρισμού, αυτοί είναι οι συνέταιροι. Ο πέπλος του νομικού προσώπου, που περιβάλλει το συνεταιρισμό για σκοπούς του Νόμου, δεν κρύβει ούτε σκιάζει αυτή την υποχρέωση.
2. Η επιφύλαξη του Άρθρου 53(8) του Νόμου ορίζει ότι ο “οφειλόμενος φόρος” περιλαμβάνει και την πρόσθετη χρηματική επιβάρυνση ή τον τόκο, που διαγράφονται από τις διατάξεις των Άρθρων 25(14) και 38 του Νόμου. Επομένως η φορολογική βεβαίωση, για την οποία γίνεται πρόνοια στο Άρθρο 51(1)(γ) του Νόμου, περιλαμβάνει και την πρόσθετη επιβάρυνση ή τόκο, ως η περίπτωση.
3. Η συνταγματικότητα των Άρθρων 25(14) και 53(8) αποτέλεσε το αντικείμενο εξέτασης στην πρόσφατη νομολογία και διαπιστώθηκε ότι οι σχετικές διατάξεις του Νόμου δεν προσκρούουν σε καμιά συνταγματική διάταξη. Αντίθετα, υποδείχθηκε ότι οι νομοθετικές διατάξεις, που αφορούν την πρόσθετη επιβάρυνση, “αποβλέπουν και συμβάλλουν στην περιστολή της φοροαποφυγής”.
Αναφορικά με τη δυνατότητα ή όχι εξέτασης, σε ποινική δίκη, της συνταγματικότητας αυτής τούτης της φορολογικής απόφασης, η αρχή είναι ότι, στην ποινική δίκη, δεν αποτελεί επίδικο θέμα η στοιχειοθέτηση της υποχρέωσης που επιβάλλεται από διοικητική απόφαση, για την παράλειψη εκπλήρωσης της οποίας διώκεται ο κατηγορούμενος. Η οριστικοποίηση της υποχρέωσης, κατά τα θέσμια του διοικητικού δικαίου, αποτελεί προϋπόθεση για τη γένεση της ποινικής ευθύνης. Η ύπαρξή της συνιστά βασικό συστατικό στοιχείο της κατηγορίας. Το άλλο είναι η παράλειψη εκπλήρωσής της. Η εγκυρότητα της υποχρέωσης δεν ελέγχεται από το ποινικό [*78]δικαστήριο. Το μόνο πλαίσιο, στο οποίο μπορεί να αμφισβητηθεί, είναι εκείνο της Αναθεωρητικής Δικαιοδοσίας, που καθορίζεται στο Άρθρο 146 του Συντάγματος.
5. Αν ήταν βέβαιο ότι το Άρθρο 17(3) επιβάλλει θετική υποχρέωση για την αυτεπάγγελτη διαγραφή προσώπου από τον κατάλογο των εγγεγραμμένων προσώπων, οι εφεσείοντες θα μπορούσαν να προσβάλλουν την παράλειψη με την άσκηση προσφυγής, δυνάμει του Άρθρου 146 του Συντάγματος και να ζητήσουν την έκδοση πρέπουσας διαταγής, δυνάμει της παραγράφου 4(γ) του ίδιου Άρθρου του Συντάγματος. Και σ’ εκείνη την περίπτωση, το ποινικό δικαστήριο δεν αποτελεί μέσο για την αναθεώρηση της, κατ’ ισχυρισμό διοικητικής παράλειψης.
Οι εφέσεις απορρίφθηκαν με έξοδα.
Αναφερόμενες υποθέσεις:
Improvement Board of Eylenja v. Constantinou (1967) 1 C.L.R. 167,
Ρ.Ι.Κ. v. Καραγιώργη κ.ά. (1991) 3 Α.Α.Δ. 159,
Georghallides ν. Village Commission of Ay. Phyla a.o. 4 R.S.C.C. 94,
Loizou v. Sewage Board of Nicosia (1988) 1 C.L.R. 122,
Director of Social Insurance v. Georghiades (1988) 2 C.L.R. 74,
Γενικός Εισαγγελέας της Δημοκρατίας v. Πατσαλίδη (1996) 2 Α.Α.Δ. 287,
Οικονομίδης v. Διευθυντή Κοινωνικών Ασφαλίσεων (1989) 2 Α.Α.Δ. 235,
Κώστας Γαβριηλίδης & Υιοί Λτδ v. Δημοκρατίας, Υπόθεση Αρ. 767/95, 20/6/96,
Μηλιώτης Λτδ κ.ά. v. Αστυνομίας (1995) 2 Α.Α.Δ. 12,
Ηλία v. Συμβoυλίου Βελτιώσεως Ξυλοφάγου (1994) 2 Α.Α.Δ. 137,
Συμβούλιο Εγγραφής Αρχιτεκτόνων & Πολιτικών Μηχανικών v. Κωνσταντίνου κ.ά. (1994) 3 Α.Α.Δ. 453.
Eφέσεις εναντίον Kαταδίκης.
[*79]
Eφέσεις εναντίον της καταδίκης από το Mάριο I. Kυριακίδη και τον Iάκωβο N. Aβρααμίδη, οι οποίοι βρέθηκαν ένοχοι στις 15 Iουνίου 1998, από το Eπαρχιακό Δικαστήριο Λευκωσίας (Ποινική Yπόθεση Aρ. 29527/97) στις κατηγορίες παράλειψης καταβολής οφειλόμενου Φόρου Προστιθέμενης Aξίας, κατά παράβαση των Άρθρων 53(8), 25(1)(β), 25(14), 38(1), 25(12) και 54 του περί Φόρου Προστιθέμενης Aξίας Nόμου του 1990 (N. 246/90) καθώς και του Kανονισμού 4 των περί Φόρου Προστιθέμενης Aξίας Kανονισμών του 1991 (K.Δ.Π. 206/91) και καταδικάστηκε ο κάθε κατηγορούμενος από Σωκράτους, E.Δ., σε ποινή προστίμου £40 στις κατηγορίες 1-7 και £20 στις κατηγορίες 8-12.
Ο εφεσείων παρουσιάζεται αυτοπροσώπως, στην Ποινική Έφεση Aρ. 6539.
Ε. Αντωνίου, Δικηγόρος της Δημοκρατίας, για τον Eφεσίβλητο στην Ποινική Έφεση Aρ. 539.
Μ. Κυριακίδης, για τον Eφεσείοντα στην Ποινική Έφεση Aρ. 6540.
Ε. Αντωνίου, Δικηγόρος της Δημοκρατίας, για τον Eφεσίβλητο στην Ποινική Έφεση Aρ. 6540.
Cur. adv. vult.
ΔIKAΣTHPIO: Την απόφαση του Δικαστηρίου θα δώσει ο Γ.Μ. Πικής, Π..
ΠΙΚΗΣ, Π.: Οι εφεσείοντες, στις δυο ποινικές εφέσεις που εξετάζονται, ήταν συγκατηγορούμενοι στην Ποινική Υπόθεση 29527/97 του Επαρχιακού Δικαστηρίου Λευκωσίας. Κρίθηκαν ένοχοι σειράς αδικημάτων, κατά παράβαση των προνοιών του περί Φόρου Προστιθέμενης Αξίας Νόμου του 1990 (Ν. 246/90), (εφεξής ο “Νόμος”). Αυτά αφορούσαν παραλείψεις καταβολής φόρου προστιθέμενης αξίας εκ μέρους του δικηγορικού συνεταιρισμού που είχαν συστήσει, Κυριακίδης & Αβρααμίδης.
Με ξεχωριστές, αλλά με ταυτόσημο περιεχόμενο εφέσεις, προσέβαλαν τις καταδίκες τους. Όμοια υπήρξε και η επιχειρηματολογία, η οποία προβλήθηκε υπέρ των εκατέρωθεν θέσεων.
Στη δίκη έγινε παραδεκτό, σύμφωνα με τον περί Αποδείξεως (Τροποποιητικό) Νόμο του 1986, (Ν. 86/86)), ότι οι εφεσείοντες, δι[*80]κηγόροι το επάγγελμα, είναι μέλη του προαναφερθέντος συνεταιρισμού, εγγεγραμμένου βάσει του περί Ομορρύθμων και Ετερορρύθμων Εταιρειών και Εμπορικών Επωνυμιών Νόμου, ΚΕΦ. 116.
Ο φόρος, για την παράλειψη καταβολής του οποίου καταδικάστηκαν οι εφεσείοντες, αφορά το συνεταιρισμό. Παρά την άρνηση των κατηγοριών, οι εφεσείοντες κατέβαλαν, μετά την προσαγωγή τους στο Δικαστήριο, τον οφειλόμενο φόρο και, μάλιστα, υποστήριξαν ότι η πληρωμή του διέγραψε και όποια ευθύνη τους για τις παραλείψεις που τους αποδόθηκαν. Ό,τι δεν κατέβαλαν και έντονα αμφισβήτησαν, ήταν η πρόσθετη επιβάρυνση, που τους επιβλήθηκε βάσει των προνοιών του Άρθρου 25(14) του Νόμου. Υποστήριξαν ότι η διάταξη, που προβλέπει την καταβολή της, είναι αντισυνταγματική και ότι, εν πάση περιπτώσει, η επιβάρυνση δεν μπορεί να ενσωματωθεί στη βεβαίωση της φορολογίας.
Συνοπτικά, οι λόγοι, για τους οποίους προσβάλλεται η καταδίκη των εφεσειόντων, είναι:-
1. Το ανυπαίτιο των συνεταίρων για την παράλειψη εκπλήρωσης των φορολογικών υποχρεώσεων του συνεταιρισμού (βάσει των προνοιών του Νόμου), στον οποίο ανήκαν.
2. Το απαράδεκτο της παρείσφρησης της πρόσθετης επιβάρυνσης στη Βεβαίωση (της φορολογίας) του Εφόρου.
3. Το ασύμβατο του Άρθρου 25(14) του Νόμου με το Άρθρο 24.4 του Συντάγματος.
Κατά την εισήγησή τους, η υποχρέωση, που επιβάλλει το Άρθρο 25(14), για πρόσθετη επιβάρυνση £30,00 το μήνα, για όσο χρόνο διαρκεί η άρνηση ή η παράλειψη καταβολής του οφειλόμενου φόρου, συνιστά φορολογία καταστρεπτικού χαρακτήρα, αντικείμενη στις διατάξεις του Άρθρου 24.4 του Συντάγματος, που αποκλείουν την επιβολή φορολογίας τέτοιας φύσης.
Ο ίδιος λόγος έφεσης επεκτείνεται, με τις παραγράφους (ε) και (στ) του αιτιολογικού του, και σε άλλη πτυχή αντισυνταγματικότητας του Άρθρου 25(14), που αγγίζει το Άρθρο 12.3 του Συντάγματος.
Δε διατυπώνεται, με τον άμεσο και καθοριστικό τρόπο που επιβάλλεται, θέμα αντισυνταγματικότητας των προνοιών του Άρθρου 25(14) με αναφορά στις πρόνοιες του Άρθρου 12.3 του [*81]Συντάγματος - (βλ. The Improvement Board of Eylenja v. Andreas Constantinou (1967) 1 C.L.R. 167· ΡΙΚ ν. Καραγιώργη & Άλλων (1991) 3 Α.Α.Δ. 159, 169). Ανεξάρτητα από την ατέλεια στη στοιχειοθέτηση της κατ’ ισχυρισμό αντισυνταγματικότητας, η νομολογία καθιστά σαφές ότι επιβαρύνσεις, που επιβάλλονται ως επακόλουθο παραλείψεων καταβολής φορολογικών υποχρεώσεων, δε συνιστούν ποινή για τους σκοπούς του Άρθρου 12.3, ώστε να τίθεται ζήτημα τιμωρίας δυσανάλογης προς τη βαρύτητα του αδικήματος. Τέτοιες επιβαρύνσεις συνιστούν διοικητικά μέτρα, αλληλένδετα με την εφαρμογή της φορολογικής νομοθεσίας.
Στη Haris E. Georghallides v. The Village Commission of Ay. Phyla & Another 4 R.S.C.C. 94, υποδεικνύεται ότι επιβαρύνσεις ή τέλη, που προβλέπονται από το Νόμο, ως συνέπεια της μη εκπλήρωσης φορολογικών υποχρεώσεων, δε συνιστούν ποινή αλλά μέτρο, αποβλέπον στην αντιμετώπιση του βάρους, που ανακύπτει από τη συσσώρευση καθυστερημένων φόρων, και το οποίο η Διοίκηση πρέπει να υποβαστάξει. Οι πρόσθετες επιβαρύνσεις έχουν ως αντικείμενο την απόκτηση των μέσων για τη συλλογή τους. Ανάλογη υπήρξε η προσέγγιση στη Loizou v. Sewage Board N’sia (1988) 1 C.L.R. 122. (Βλ., επίσης, Dir. of Social Insurance v. Georghiades (1988) 2 C.L.R. 74 και Γενικός Εισαγγελέας της Δημοκρατίας ν. Πατσαλίδη (1996) 2 A.A.Δ. 287.)
Η εξουσία, η οποία παρέχεται στο ποινικό δικαστήριο, προς ανάκτηση οφειλομένων φόρων, επακόλουθα της καταδίκης του οφειλέτη για τη μη καταβολή τους, δεν προσδίδει χαρακτήρα ποινής στη φορολογία. Αυτό το αποφασίσαμε στην Οικονομίδης ν. Διευθ. Κοινων. Ασφαλίσεων (1989) 2 Α.Α.Δ. 235. Το ακόλουθο απόσπασμα κατοπτρίζει τη θέση του Δικαστηρίου:- (σελ. 243)
“Η νομική αρχή η οποία προκύπτει από το σκεπτικό των πιο πάνω αποφάσεων είναι ότι η παροχή των μέσων που προβλέπει η ποινική δικονομία για την είσπραξη οφειλόμενων εισφορών δε συνιστά ποινή με την έννοια της παραγράφου 3 του άρθρου 12 του Συντάγματος, επειδή δεν προσθέτει οτιδήποτε στις υφιστάμενες υποχρεώσεις του πολίτη. Τί συνιστά ποινή στα πλαίσια του άρθρου αυτού του Συντάγματος, απασχόλησε το Ανώτατο Δικαστήριο στην υπόθεση Raftis & Co. v. M/ty Paphos (1982) 2 C.L.R. 1.”
Η ίδια αρχή υιοθετείται και στην πρόσφατη απόφαση Γενικός Εισαγγελέας της Δημοκρατίας ν. Πατσαλίδη, (ανωτέρω).
4. Το ασύμβατο του Άρθρου 53(8) του Νόμου με το Άρθρο 24.4 [*82]του Συντάγματος.
Η ένσταση στη συνταγματικότητα του Άρθρου 53(8) επικεντρώνεται στη συμπερίληψη στον οφειλόμενο φόρο και της επιβάρυνσης, γεγονός που της προσδίδει καταστρεπτικό χαρακτήρα.
5. Παρερμηνεία του Άρθρου 17(3) του Νόμου, ως προς την υποχρέωση του Εφόρου να διαγράψει πρόσωπο από το Μητρώο, το οποίο δε φαίνεται να ανήκει στην κατηγορία των προσώπων που υποχρεούνται να εγγραφούν.
Είναι η θέση των εφεσειόντων ότι ο Έφορος είχε υποχρέωση να τους διαγράψει από το Μητρώο των Εγγεγραμμένων Προσώπων, ενεργώντας αυτεπάγγελτα. Η υποχρέωση αυτή προκύπτει, όπως εισηγήθηκαν, από τις διατάξεις του εδαφίου (3) του Άρθρου 17, το οποίο προβλέπει:-
“17. - (3) Όταν ο Έφορος ικανοποιηθεί ότι κατά την ημέρα της εγγραφής του το εγγεγραμμένο πρόσωπο δεν ήταν ούτε δικαιούχο για εγγραφή αλλά ούτε και υπόχρεο, τότε μπορεί να ακυρώσει την εγγραφή και η ακύρωση ισχύει από την πιο πάνω ημέρα.”
Ο εφεσίβλητος υποστήριξε την πρωτόδικη απόφαση σε όλα της τα σημεία.
Ο λόγος 2 είναι ο πρώτος που θα εξετάσουμε.
Η ένσταση στη συμπερίληψη της πρόσθετης επιβάρυνσης στο Πιστοποιητικό Βεβαίωσης του Εφόρου, που αποτελεί το αντικείμενο του λόγου 2 της έφεσης, κρίνεται ανεδαφική. Η επιφύλαξη του Άρθρου 53(8) του Νόμου ορίζει ότι ο “οφειλόμενος φόρος” περιλαμβάνει και την πρόσθετη χρηματική επιβάρυνση ή τον τόκο, που διαγράφονται από τις διατάξεις των Άρθρων 25(14) και 38 του Νόμου. Επομένως, η φορολογική βεβαίωση, για την οποία γίνεται πρόνοια στο Άρθρο 51(1)(γ) του Νόμου, περιλαμβάνει και την πρόσθετη επιβάρυνση ή τόκο, ως η περίπτωση.
Δεν προσβάλλεται με την έφεση το παραδεκτό του Πιστοποιητικού, το οποίο κατατέθηκε από τη λειτουργό του Τμήματος, η οποία έδωσε μαρτυρία εκ μέρους της Κατηγορούσας Αρχής. Δε θα εξετάσουμε οποιοδήποτε ζήτημα συναφές προς το θέμα αυτό, όπως έγινε εισήγηση από τους εφεσείοντες. Ούτε θα επεκταθούμε στην προφορική μαρτυρία, που δόθηκε επί του ιδίου θέματος προς [*83]στοιχειοθέτηση της κατηγορίας.
Εκτός στο βαθμό που αμφισβητείται ότι οι συνέταιροι φέρουν ευθύνη για την εκπλήρωση των υποχρεώσεων του συνεταιρισμού, το βάσιμο της καταδίκης, κάτω από τα ευρήματα του Δικαστηρίου, δεν προσβάλλεται.
Η ευθύνη των συνεταίρων για παραλείψεις του συνεταιρισμού είναι το δεύτερο θέμα που θα πραγματευθούμε.
Ο Νόμος προσδίδει στο συνεταιρισμό υπόσταση νομικού προσώπου. Το Άρθρο 2 περιλαμβάνει στον όρο “νομικό πρόσωπο” και συνεταιρισμό, γεγονός που τον καθιστά υπόχρεο προς συμμόρφωση με τις διατάξεις του Νόμου και εκπλήρωση των υποχρεώσεων που επιβάλλει. Η πρόσδοση υπόστασης νομικού προσώπου στο συνεταιρισμό, για τους σκοπούς του συγκεκριμένου Νόμου, δε μεταβάλλει τη φύση του συνεταιρισμού ή το αδιαχώριστο της υποχρέωσης των συνεταίρων προς εκπλήρωση των υποχρεώσεών του. (Δεν αναφερόμαστε σε συνεταιρισμό περιορισμένης ευθύνης, που προβλέπεται στο Μέρος ΙΙ του ΚΕΦ. 116.) Η αρχή αυτή αναγνωρίζεται από το Νόμο, ειδικά από το Άρθρο 54, που επικαλέστηκαν οι εφεσείοντες. Η νομοθετική αυτή διάταξη προβλέπει ότι, για την εκπλήρωση των υποχρεώσεων του νομικού προσώπου, βαρύνονται όλοι που διαχειρίζονται τις υποθέσεις του. Στην περίπτωση του συνεταιρισμού, αυτοί είναι οι συνέταιροι.
Η συνεταιρική ένωση σκοπεί στην προαγωγή κοινών σκοπών δύο ή περισσοτέρων προσώπων. Το διακριτικό στοιχείο του συνεταιρισμού, εκείνο το οποίο διαστέλλει τις αρχές που διέπουν τη λειτουργία του από εκείνες εταιρείας περιορισμένης ευθύνης, είναι τούτο: Οι συνέταιροι παραμένουν αλληλέγγυοι για την εκπλήρωση των υποχρεώσεων του συνεταιρισμού. Ο συνεταιρισμός εξικνείται στα πρόσωπα που τον συνθέτουν, καθένα από τα οποία φέρει ευθύνη για την εκπλήρωση των υποχρεώσεών του. Αντίθετα, η εταιρεία περιορισμένης ευθύνης έχει αυτόνομη νομική υπόσταση, ανεξάρτητη από τους μετόχους στους οποίους ανήκει. Η εκπλήρωση των υποχρεώσεων της εταιρείας δεν εναποτίθεται στους μετόχους, όπως στην περίπτωση του συνεταιρισμού.
Τα Άρθρα 13, 14 και 15 του ΚΕΦ. 116, (μαζί κρινόμενα), καθιστούν κάθε συνέταιρο υπόλογο για παράνομη πράξη, περιλαμβανομένων και αξιόποινων πράξεων που διαπράττονται από το συνεταιρισμό.
Η παράλειψη εκπλήρωσης των φορολογικών υποχρεώσεων του [*84]συνεταιρισμού, βάσει του Νόμου, βαρύνει κάθε ένα των συνεταίρων, υποκειμένων σε δίωξη, βάσει των προνοιών του Νόμου. Ο πέπλος του νομικού προσώπου, που περιβάλλει το συνεταιρισμό για τους σκοπούς του Νόμου, δεν κρύβει, ούτε σκιάζει αυτή την υποχρέωση. Ό,τι προσθέτει, είναι να καταστήσει και τον ίδιο το συνεταιρισμό υπόλογο για παρεκβάσεις του Νόμου.
Και ο λόγος 1 κρίνεται αβάσιμος.
Οι λόγοι 3 και 4 της έφεσης έχουν ως θέμα, όπως εξηγήσαμε, τη συνταγματικότητα των Άρθρων 25(14) και 53(8) του Νόμου, κατ’ αντιπαραβολή προς τις διατάξεις του Άρθρου 24.4 του Συντάγματος, και ο λόγος 5 την, κατ’ ισχυρισμό, παράλειψη του Εφόρου να διατάξει τη διαγραφή του συνεταιρισμού από τον κατάλογο των εγγεγραμμένων προσώπων, κατ’ ενάσκηση της εξουσίας που του παρέχει το εδάφιο (3) του Άρθρου 17 του Νόμου. Συμπλέκονται οι τρεις λόγοι, στο ότι ανάγονται στη γένεση της υποχρέωσης για την καταβολή φόρου και στο έγκυρο της φορολογίας.
Το πρωτόδικο Δικαστήριο, στην απόφασή του, πραγματεύεται τη συνταγματικότητα των προαναφερθέντων δύο Άρθρων του Νόμου και κάμνει εκτεταμένη αναφορά στη φύση πρόσθετων επιβαρύνσεων, υπό το φως της νομολογίας, ιδίως της απόφασης της Ολομέλειας στη Δημοκρατία ν. Χ” Ιωάννου κ.ά. (1994) 3 Α.Α.Δ. 401.
Η συνταγματικότητα των Άρθρων 25(14) και 53(8) αποτέλεσε το αντικείμενο διερεύνησης στην Κώστας Γαβριηλίδης & Υιοί Λτδ. ν. Δημοκρατίας, Υπόθεση Αρ. 767/95, 20/6/96, (Απόφαση Νικήτα, Δ.). Το Δικαστήριο διαπίστωσε ότι οι σχετικές διατάξεις του Νόμου δεν προσκρούουν σε καμιά συνταγματική διάταξη· υπέδειξε ότι οι νομοθετικές διατάξεις, που αφορούν την πρόσθετη επιβάρυνση, “αποβλέπουν και συμβάλλουν στην περιστολή της φοροαποφυγής”.
Μπορεί, όμως, να εξεταστεί η συνταγματικότητα είτε αυτής τούτης της φορολογικής απόφασης - (Άρθρο 146.1 του Συντάγματος) - ή, γενικότερα, του νομικού βάθρου, στο οποίο θεμελιώνεται - (Άρθρο 144 του Συντάγματος) - σε ποινική δίκη για παράλειψη εκπλήρωσης φορολογικής οφειλής;
Το θέμα θίγεται στην υπό έφεση απόφαση. Δεν πραγματεύεται, όμως, το Δικαστήριο τις προεκτάσεις του. Γίνεται αναφορά στη Μηλιώτης Λτδ & Άλλοι ν. Αστυνομίας (1995) 2 Α.Α.Δ. 12, η οποία [*85]συνοδεύεται από την παρατήρηση “ότι μόνο θέματα που άπτονται της ποινικής ευθύνης του κατηγορουμένου εξετάζονται στα πλαίσια της συνταγματικότητας ή όχι αυτών.”. Αυτό δεν είναι το αντικείμενο της απόφασης που μνημονεύεται. Η αρχή, η οποία επαναβεβαιώθηκε στη Μηλιώτης, είναι ότι, στην ποινική δίκη, δεν αποτελεί επίδικο θέμα η στοιχειοθέτηση της υποχρέωσης που επιβάλλεται από διοικητική απόφαση, για την παράλειψη εκπλήρωσης της οποίας διώκεται ο κατηγορούμενος. Η οριστικοποίηση της υποχρέωσης, κατά τα θέσμια του διοικητικού δικαίου, αποτελεί προϋπόθεση για τη γένεση της ποινικής ευθύνης. Η ύπαρξή της αποτελεί βασικό συστατικό στοιχείο της κατηγορίας. Το άλλο είναι η παράλειψη εκπλήρωσής της. Η εγκυρότητα της υποχρέωσης δεν ελέγχεται από το ποινικό δικαστήριο. Το μόνο πλαίσιο, στο οποίο μπορεί να αμφισβητηθεί, είναι εκείνο της Αναθεωρητικής Δικαιοδοσίας, που καθορίζεται στο Άρθρο 146 του Συντάγματος.
Στην Ηλία ν. Συμβ. Βελτιώσεως Ξυλοφάγου (1994) 2 Α.Α.Δ. 137, η οποία προηγήθηκε και την οποία επικαλείται το Δικαστήριο στη Μηλιώτης, αποφασίστηκε ότι η Ποινική διαχωρίζεται θεσμικά από την Αναθεωρητική Δικαιοδοσία του Ανωτάτου Δικαστηρίου. Ο ίδιος διαχωρισμός ισχύει και μεταξύ της Αναθεωρητικής και της Πολιτικής Δικαιοδοσίας του Δικαστηρίου, όπως υποδεικνύεται στην απόφαση της Ολομέλειας στη Συμβ. Εγγρ. Αρχ. & Πολ. Μηχανικών ν. Κωνσταντίνου κ.ά. (1994) 3 Α.Α.Δ. 453. Εξηγείται ότι οι δικαιοδοσίες εκάτερου των δικαστηρίων δεν εφάπτονται σε κανένα σημείο. Το ποινικό δικαστήριο δεν μπορεί να αποτελέσει εφαλτήριο για την αμφισβήτηση της εγκυρότητας διοικητικής πράξης, από την οποία απορρέει η υποχρέωση, η μη εκπλήρωση της οποίας στοιχειοθετεί το αδίκημα.
Η υποχρέωση για την καταβολή φορολογικής οφειλής εκπηγάζει από διοικητική απόφαση. Η απόφαση μπορεί να προσβληθεί μόνο μέσα στο πλαίσιο των προνοιών του Άρθρου 146. Είναι σ’ εκείνο το πλαίσιο που αμφισβητήθηκε και η υποχρέωση, περιλαμβανομένης της συνταγματικής της θεμελίωσης, στην υπόθεση Γαβριηλίδης, (ανωτέρω) και, όντως, εξετάστηκε από το Δικαστήριο.
Το ίδιο ισχύει και για την παράλειψη εκπλήρωσης οφειλόμενης κατά το νόμο υποχρέωσης, που αποτελεί το αντικείμενο του λόγου 5 της έφεσης. Εάν το Άρθρο 17(3) επιβάλλει θετική υποχρέωση για την αυτεπάγγελτη διαγραφή προσώπου, νομικού ή φυσικού, από τον κατάλογο των εγγεγραμμένων προσώπων, που είναι, όντως, αμφίβολο, οι εφεσείοντες θα μπορούσαν να προσβάλουν την παράλειψη με την άσκηση προσφυγής, βάσει του Άρθρου 146 και να [*86]ζητήσουν την έκδοση πρέπουσας διαταγής, βάσει της παραγράφου 4(γ) του ιδίου Άρθρου του Συντάγματος. Και σ’ εκείνη την περίπτωση, το ποινικό δικαστήριο δεν αποτελεί μέσο για την αναθεώρηση της, κατ’ ισχυρισμό, διοικητικής παράλειψης.
Οι εφέσεις απορρίπτονται με έξοδα.
Oι εφέσεις απορρίπτονται με έξοδα.
cylaw.org: Από το ΚΙΝOΠ/CyLii για τον Παγκύπριο Δικηγορικό Σύλλογο