(1989) 3 ΑΑΔ 1879
[*1879] 8 Αυγούστου, 1989
[ΚΟΥΡΡΗΣ, Δ/στης]
ΑΝΑΦΟΡΙΚΑ ΜΕ ΤΑ ΑΡΘΡΑ 23,28 ΚΑΙ 146 ΤΟΥ ΣΥΝΤΑΓΜΑΤΟΣ
ΠΑΡΑΣΚΕΥΑΣ Γ. ΜΙΧΑΗΑ ΚΑΙ ΑΛΛΗ,
Αιτητές,
ν.
ΚΥΠΡΙΑΚΗΣ ΔΗΜΟΚΡΑΤΙΑΣ, ΜΕΣΩ ΥΠΟΥΡΓΟΥ ΤΩΝ ΟΙΚΟΝΟΜΙΚΩΝ ΚΑΙ ΑΛΛΩΝ,
Καθ' ων η Αίτηση.
(Υπόθεση Αρ. 782/86)
Εκτελεστή Διοικητική Πράξη — Φορολογία — Φόρος Κεφαλαιουχικών Κερδών — Ο Περί Φορολογίας Κεφαλαιουχικών Κερδών Νόμος, 1980 (Ν52/80), άρθρο 15 — Επιβολή Φόρου — Παράλειψη υποβολής ενστάσεως, ως το άρθρο 15 — Κατ' ευθείαν καταχώρηση Αιτήσεως Ακυρώσεως — Απορριπτέα.
Ακίνητη ιδιοκτησία — Μεταβίβαση ακινήτου — Δήλωση μεταβιβάσεως — Δεν μπορεί να γίνει δεκτό οτιδήποτε δεν συνάδει με αυτήν.
Απαλλοτρίωση — Μεταβίβαση κτήματος στο Κράτος — Αναφορά στη σχετική δήλωση μεταβιβάσεως σε πώληση — Ισχυρισμός ότι επρόκειτο για απαλλοτρίωση de facto, επειδή το μεταβιβασθέν είχε προηγουμένως επηρεασθή από ρυμοτομία —Ανεδαφικός.
Συνταγματικό Δίκαιο — Αρχή της ισότητας — Σύνταγμα, Άρθρο 28 — Δεν απαγορεύει διαφορετική μεταχείριση ανόμοιων περιπτώσεων.
Οι Αιτούντες προσβάλλουν πράξη επιβολής κεφαλαιουχικών κερδών σχετικά με ακίνητη περιουσία των, την οποία είχαν μεταβιβάσει στο Κράτος δυνάμει, όπως ανέφερε η σχετική δήλωση μεταβιβάσεως, πωλήσεως. Η Αίτηση Ακυρώσεως υπεβλήθη, χωρίς να προηγηθεί ένσταση κατά της επιβολής του Φόρου βάσει του άρθρου 15 του Ν. 24/80. [*1880]
Το κύριο παράπονο των Αιτούντων ήταν ότι η μεταβίβαση ισοδυναμούσε με αναγκαστική απαλλοτρίωση, οι αποζημιώσεις για την οποία δεν υπόκεινται σε φορολογία κεφαλαιουχικών κερδών. Προς υποστήριξη της θέσεως των, οι Αιτούντες προέβαλαν το γεγονός ότι το μεταβιβασθέν τεμάχιο είχεν επηρεασθή από ρυμοτομία για κατασκευή δρόμου και γι'αυτό η από το Κράτος απόκτηση του με αγορά ισοδυναμούσε με de facto αναγκαστικήν απαλλοτρίωση, αφού, αν δεν επήρχετο συμφωνία πωλήσεως, το κράτος θα επροχωρούσε με αναγκαστικήν απαλλοτρίωση, όπως, άλλωστε και έκαμε σχετικά με άλλα επηρεαζόμενα από την ίδια ρυμοτομία κτήματα, οι ιδιοκτήτες των οποίων δεν επιβαρύνθηκαν με φόρο κεφαλαιουχικών κερδών, πράγμα, που αποτελεί και ανεξάρτητο λόγο ακυρώσεως, λόγω δυσμενούς μεταχείρισης των Αιτούντων.
Το Ανώτατο Δικαστήριο απέρριψε την Αίτηση Ακυρώσεως ενόψει των νομικών αρχών, που διαγράφονται στα πιο πάνω περιληπτικά σημειώματα.
Η Αίτηση Ακυρώσεως απορρίπτεται. Ουδεμία διαταγή για έξοδα.
Αναφερόμενες υποθέσεις:
Petrolina v. Munidpal Committee of Famagusta (1971) 3 C.L.R. 420,
Pantelidou v. Republic (1986) 3 C.L.R. 687,
Adis Ltd. v. Republic (1986) 3 C.L.R. 900,
Pavlou v. Director of Inland Revenue (1988) 3 C.L.R. 1125.
Προσφυγή.
Προσφυγή εναντίον της απόφασης του Διευθυντή του Τμήματος Εσωτερικών Προσόδων, με την οποία επιβλήθηκε στους αιτητές φόρος κεφαλαιουχικών κερδών, ύψους ΛΚ400.-και ΛΚ1,400.- αντίστοιχα στο κέρδος που προέκυψε από τη διάθεση οικοπέδου στη Λεμεσό.
Ε. Λιάτσου (κα) για Γ. Κακογιάννη, για τους Αιτητές.
Γ. Λαζάρου, Δικηγόρος της Δημοκρατίας Β', για τους [*1881]
Καθ'ων η αίτηση.
ΚΟΥΡΡΗΣ, Δ.: Ανάγνωσε την ακόλουθη απόφαση. Με την παρούσα προσφυγή οι αιτητές προσβάλλουν την απόφαση του Διευθυντή του Τμήματος Εσωτερικών Προσόδων, με την οποία επιβλήθηκε φόρος κεφαλαιουχικών κερδών, ύψους ΛΚ400.- και ΛΚ 1,400 - αντίστοιχα, στο κέρδος που προέκυψε από τη διάθεση οικοπέδου στη Λεμεσό.
Κατά την ακρόαση οι αιτητές απόσυραν την προσφυγή τους εναντίον των καθ'ων η αίτηση 3,4,5 και 6 και, κατά συνέπεια, η προσφυγή εναντίον τους απορρίπτεται χωρίς διαταγή για έξοδα.
Οι αιτητές 1 και 2 είναι σύζυγοι και σε όλο τον ουσιώδη χρόνο ήταν εγγεγραμμένοι ιδιοκτήτες κατά το 1/2 εξ αδιαιρέτου μερίδιο του οικοπέδου με Αριθμό Εγγραφής Β50, Φ/Σ LIV/49.5IV, Τεμάχιο 102, τοποθεσία "Αγιος Γεώργιος", Λεμεσός.
Στις 21/8/1984 οι αιτητές μεταβίβασαν επ' ονόματι της Κυβέρνησης της Κύπρου το πιο πάνω αναφερόμενο οικόπεδο αφού συμπλήρωσαν και υπόγραψαν την επίσημη φόρμα επί της οποίας εδήλωσαν ότι η μεταβίβαση ήταν κατόπιν πώλησης στην τιμή των ΛΚ27,000.- Η μεταβίβαση καταχωρίσθηκε στα βιβλία του Κτηματολογίου υπ'αριθμό 11.4859/84.
Στις 30 Σεπτεμβρίου, 1986, οι αιτητές παρουσίασαν επιστολή με ημερομηνία 26/9/1986 από το Γραφείο Επαρχου Λεμεσού απευθυνόμενοι προς τον καθ'ου η αίτηση 2, η οποία εσυνοδεύετο με δύο συνημμένα (Τεκμήρια 2,4 και 5 της αιτήσεως), για την οποία ισχυρίστηκαν ότι ήταν απόδειξη ότι δεν υπέκειντο σε φορολογία κεφαλαιουχικών κερδών διότι το οικόπεδο στην πραγματικότητα ισοδυναμούσε με αναγκαστική απαλλοτρίωση ή επωλήθηκε στην Κυβέρνηση της Κύπρου υπό περιστάσεις που συνιστούν αναγκαστική απαλλοτρίωση.
Ο καθ'ου η αίτηση 2 αφού εξέτασε τους ισχυρισμούς των αιτητών αποφάσισε ότι η διαδικασία η οποία έγινε στο Επαρχιακό Κτηματολογικό Γραφείο Λεμεσού, δυνάμει της μεταβίβασης υπ' αριθμό 11.4859/84, ήταν στην ουσία πώληση περιουσίας και ως εκ τούτου υπέκειτο σε φορολογία κεφαλαιουχικών κερδών. Οι αιτητές πληροφορήθηκαν προφορικά για την απόφαση αυτή στις 30/9/1986 κα τους επιδόθηκε την ίδια [*1882] ημερομηνία με ειδοποίηση. Στις 15/12/1985 οι αιτητές καταχώρισαν την παρούσα προσφυγή χωρίς κατ' αρχήν να φέρουν οποιαδήποτε ένσταση εναντίον της φορολογίας των καθ'ων η αίτηση.
Το πρώτο ερώτημα που εγείρεται, είναι κατά πόσον η παράλειψη των αιτητών να τηρήσουν τη νόμιμη διαδικασία, όπως αυτή αναφέρεται στο Άρθρο 15 του περί Φορολογίας Κεφαλαιουχικών Κερδών Νόμου (Αριθμός 15/80), καθιστά την παρούσα προσφυγή πρόωρη.
Οι αιτητές ισχυρίστηκαν, ότι οι καθ'ων η αίτηση εμποδίζονται με τη στάση και τη συμπεριφορά τους από του να επικαλούνται προς βοήθεια τους την μη υποβολή ένστασης από μέρους των αιτητών.
Επίσης οι αιτητές ισχυρίστηκαν ότι οι επίδικες αποφάσεις αποτελούν αυτοτελείς, τελικές και εκτελεστές πράξεις, ικανές από μόνες τους να παράξουν έννομα αποτελέσματα και οι οποίες προσβάλλουν ευθέως τα δικαιώματα και τα συμφέροντα των αιτητών και ότι η μη υποβολή ένστασης από μέρους των αιτητών εναντίον τους, μέσα στο χρόνο που προνοεί το Άρθρο 15 του Νόμου 52/80, δεν αποτελεί οποιοδήποτε κώλυμα για την προσβολή τους ενώπιον του Ανωτάτου Δικαστηρίου.
Περαιτέρω οι αιτητές ισχυρίστηκαν ότι η ένσταση η οποία προνοείται από το Άρθρο 15 του Νόμου 52/80 δεν απαιτείται για την επιβεβαίωση ή την συμπλήρωση των επίδικων αποφάσεων και τυχόν έλλειψη ένστασης σε αυτές τις περιπτώσεις, δεν αναστέλλει τα οποιαδήποτε αποτελέσματα των προσβαλλόμενων αποφάσεων, ούτε αναστέλλει το δικαίωμα των αιτητών να προσφύγουν στο Ανώτατο Δικαστήριο το οποίο έχει αποκλειστική δικαιοδοσία να επιληφθεί της εγκυρότητας τους.
Το Άρθρο 15 προνοεί τα ακόλουθα:-
"Παν πρόσωπον, επιθυμούν να υποβάλη ένστασιν οφείλει όπως, ουχί βραδύτερον του τέλους του μηνός ο οποίος έπεται του μηνός εν τω οποίω εδόθη η ειδοποίησις περί της επιβληθείσης φορολογίας, επιδώση τω Διευθυντή έγγραφον ειδοποίησιν ενστάσεως, ήτις θα εκθέτη ειδικώς τους διαφόρους λόγους εφ'ων στηρίζεται ο ισχυρισμός, ότι η φορολο[*1883]γία είναι εσφαλμένη.
Νοείται ότι εις περιπτώσεις καθ'ας ο Διευθυντής ικανοποιείται, ότι λόγω απουσίας εκ της Δημοκρατίας, ασθενείας ή ετέρας ευλόγου αιτίας, το αμφισβητούν την φορολογίαν πρόσωπον εκωλύετο να υποβολή την ένστασιν εντός της καθορισμένης προθεσμίας, θα χορηγή εύλογον υπό τας περιστάσεις παράτασιν της προθεσμίας ταύτης".
Στη συγκεκριμένη περίπτωση οι αιτητές, όπως φαίνεται από τα γεγονότα, παράλειψαν να υποβάλουν ένσταση κατά της επιβληθείσης σε αυτούς φορολογίας. Οι καθ'ων η αίτηση αρνούνται τον ισχυρισμό των αιτητών ότι υποβλήθηκε προφορικά ένσταση. Εξάλλου είναι φανερό, από τη διατύπωση που προαναφερθέντος άρθρου, ότι απαιτείται γραπτή και όχι προφορική ένσταση. Επίσης, συνάγεται από τα γεγονότα, όπως έχουν εκτεθεί στην ένσταση, ότι ο ισχυρισμός των αιτητών, ότι οι καθ'ων η αίτηση με τη στάση τους δημιούργησαν στους αιτητές την εύλογη εντύπωση, ότι δεν απαιτείτο η υποβολή οποιασδήποτε γραπτής ένστασης, είναι ανακριβής.
Η αναγκαιότητα της ύπαρξης γραπτής ένστασης κατά της φορολογίας προ της καταχώρισης της προσφυγής έχει τονισθεί σε πληθώρα αποφάσεων. Στην υπόθεση Petrolina v. The Municipal Committee of Famagusta (1971) 3 C.L.R. 420, στη σελίδα 425, τονίζονται τα εξής:-
"Before concluding I feel bound to observe that it is highly desirable, that, as far as possible, the process of the examination of the validity of administrative acts and decisions should be pursued by way of hierarchical remedies before higher administrative organs and that only after all such remedies have been exhausted a recourse under Article 146 should lie: I think that it is, therefore, necessary to frame provisions of the kind of section 10 of Law 94/68 or of section 6 of Law 16/64 in such a manner as not merely to enable the making of an application or an appeal to higher authority but to render such a course a prerequisite for the making of recourse under Article 146 - as a necessary step for the completion of the relevant administrative process - as it has been done, for example, by means of section 21(1) of the Taxes (Quantifying and Recovery) Law, 1963, (53/63)". [*1884]
Το ίδιο ζήτημα εξετάστηκε και στην υπόθεση Pantelidou ν. The Republic of Cyprus (1986) 3 C.L.R. 687, όπου στη σελίδα 698 αναφέρονται τα εξής:-
"As it emanates from the decisions of this Court for a recourse to be filed under the provisions of section 21(1) of Law 4/78, an objection to the assessment is a necessary prerequisite before the filing of the recourse".
Από τα πιο πάνω προκύπτει ότι η υποβολή ένστασης κατά της φορολογίας κεφαλαιουχικών κερδών αποτελεί αναγκαίο προαπαιτούμενο της καταχώρισης προσφυγής και, κατά συνέπεια η παρούσα προσφυγή δεν μπορεί να προχωρήσει και απορρίπτεται.
Θα εξετάσω τώρα την ουσία της προσφυγής.
Είναι η θέση των αιτητών ότι η διάθεση της ακίνητης περιουσίας τους προς την Κυπριακή Δημοκρατία δεν υπόκειται σε επιβολή φορολογίας κεφαλαιουχικών κερδών, και/ή ότι η διάθεση αυτή εξαιρείται από την επιβολή οποιασδήποτε φορολογίας κατ' εφαρμογή των ρητών διατάξεων του Άρθρου 2 του Νόμου 148/85, που τροποποίησε τον περί Αναγκαστικής Απαλλοτρίωσης Νόμο.
Οι αιτητές ισχυρίστηκαν ότι αποτελεί αναμφισβήτητο γεγονός ότι καθ'όλους τους ουσιώδεις χρόνους για τη διάθεση των ακινήτων τους προς τη Δημοκρατία υφίστατο σε ισχύ Σχέδιο Ρυμοτομίας για την κατασκευή της λεωφόρου Συγγρού στη Λεμεσό, και ότι το Σχέδιο αυτό επηρέαζε εξ ολοκλήρου το οικόπεδο των αιτητών. Σκοπός του Σχεδίου Ρυμοτομίας ήταν η διάθεση των επηρεαζόμενων ακινήτων για σκοπούς δημόσιας ωφέλειας σύμφωνα με τον περί Αναγκαστικής Απαλλοτρίωσης Νόμο και το Σύνταγμα, δηλαδή για την κατασκευή και βελτίωση οδικού δικτύου και την οικιστική και πολεοδομική ανάπτυξη της ωφελούμενης περιοχής.
Οι αρμόδιες αρχές της Δημοκρατίας αποφάσισαν ότι οι εξουσίες και υλοποίηση του Σχεδίου Ρυμοτομίας απαιτούσε την αναγκαστική απαλλοτρίωση των επηρεαζόμενων ακινήτων, συμπεριλαμβανομένων και αυτό των αιτητών. Οι αιτητές διέθεσαν τα ακίνητα τους προς την Κυπριακή Δημοκρατία [*1885] μέσα στα πιο πάνω αναφερόμενα πραγματικά πλαίσια, καταλήγοντας στο "διοικητικό συμβιβασμό", ο οποίος αποτελεί διοικητική σύμβαση.
Ο δικηγόρος των αιτητών ανάπτυξε σε έκταση τη σημασία του διοικητικού συμβιβασμού και εισηγήθηκε για τους σκοπούς φορολογίας ότι η διάθεση των ακινήτων των αιτητών προς τη Δημοκρατία παρουσιάζει όλα τα εννοιολογικά και ουσιαστικά συστατικά στοιχεία της αναγκαστικής απαλλοτρίωσης.
Ο δικηγόρος των καθ'ων η αίτηση ισχυρίστηκε ότι από τη στιγμή κατά την οποία η Δημοκρατία αποφάσισε και καθόρισε τον προορισμό των ακινήτων των αιτητών αποκλειστικά για την κατασκευή του δρόμου, η διάθεση των ακινήτων των αιτητών προς τη Δημοκρατία αποτελούσε κατ' ουσία αναγκαστική εξαγορά από τη Δημοκρατία και/ή "de facto" αναγκαστική απαλλοτρίωση.
Ο δικηγόρος των αιτητών υπόβαλε στο Δικαστήριο ότι ο χαρακτηρισμός της πράξης της διάθεσης του οικοπέδου των αιτητών στην Κυπριακή Δημοκρατία ως "πώληση" είναι τυπικός και δεν αντιπροσωπεύει την πραγματικότητα και, υπό τις περιστάσεις, η διάθεση του οικοπέδου των αιτητών δεν συνιστά οικειοθελή θέληση ούτως ώστε να υπόκειται στην καταβολή φορολογίας κεφαλαιουχικών κερδών.
Δε συμφωνώ με τους ισχυρισμούς των αιτητών. Το επίδικο κτήμα δεν απαλλοτριώθηκε, όπως ισχυρίζονται οι αιτητές, και συνεπώς το κέρδος που προέκυψε από τη διάθεση του υπόκειται σε επιβολή φορολογίας κεφαλαιουχικών κερδών. Τούτο φαίνεται καθαρά τόσο από το έγγραφο της δήλωσης μεταβίβασης του κτήματος, το οποίο επισυνάπτεται στην ένσταση, όσο και από το γεγονός ότι δεν ακολουθήθηκε υποχρεωτική προαπαιτούμενη διαδικασία αναγκαστικής απαλλοτρίωσης. Σχετικά με το έγγραφο της δήλωσης μεταβίβασης του κτήματος είναι η απόφαση του Adis Ltd. v. The Republic (1986) 3 C.L.R. 900, όπου στη σελίδα 907 αναφέρονται τα ακόλουθα:-
"I must say at this stage that a Declaration of Transfer is a formal document prescribed by Law and one cannot accept anything inconsistent with its contents that may render the said Declaration as not containing true statements merely [*1886] because it is useful to do no a given occasion".
Στο ίδιο θέμα αναφέρεται και η υπόθεση Stavros Pavlou v. The Director of Inland Revenue (1988) 3 C.L.R. 1125.
Άλλος λόγος πάνω στον οποίο στηρίζουν την προσφυγή τους οι αιτητές, είναι αυτός της παράβασης της αρχής της ισότητας, η οποία καθιερώνεται από το Άρθρο 28(1) του Συντάγματος. Οι αιτητές ισχυρίζονται ότι με τις επίδικες αποφάσεις τους οι καθ'ων η αίτηση εισάγουν ανεπίτρεπτη και /ή δυσμενή διάκριση μεταξύ των αιτητών, για τους οποίους δεν υιοθετήθηκε ή χρησιμοποιήθηκε η διαδικασία της αναγκαστικής απαλλοτρίωσης και, των ιδιοκτητών των άλλων κτημάτων για τους οποίους τελικά υιοθετήθηκε, με αποτέλεσμα η μεν διάθεση των κτημάτων των αιτητών να θεωρείται ως πώληση και το τίμημα της πώλησης να υπόκειται σε επιβολή φόρου κεφαλαιουχικών κερδών, η δε διάθεση των κτημάτων των άλλων ιδιοκτητών να μην θεωρείται ως πώληση λόγω της αναγκαστικής απαλλοτρίωσης τους και κατ'επέκταση η προσβαλλόμενη αποζημίωση να εξαιρείται και να απαλλάσσεται πλήρως από την επιβολή τέτοιας φορολογίας, ενώ στην πράξη και στην ουσία, ο σκοπός και η αξία των αντίστοιχων ιδιοκτησιών τους παραμένει ακριβώς η ίδια και στις δύο περιπτώσεις.
Δε συμφωνώ ότι η απόφαση των καθ' ων η αίτηση αντίκειται στις διατάξεις του Άρθρου 28 του Συντάγματος, το οποίο κατοχυρώνει την αρχή της ισότητας. Η υπό εξέταση υπόθεση αφορά τη διαφορετική μεταχείριση ατόμων δύο διαφορετικών περιπτώσεων. Στην περίπτωση των αιτητών υπήρξε πώληση κτημάτων, ενώ στην περίπτωση των άλλων ιδιοκτητών τα κτήματα είχαν απαλλοτριωθεί. Συνεπώς, δεν τίθεται θέμα ανισότητας, διότι όπως επανειλλημένα αποφασίστηκε ισότητα υπάρχει μόνο μεταξύ ίσων. Συνεπώς, στην προκειμένη περίπτωση δεν υπάρχει παράβαση της αρχής της ισότητας.
Εν όψει όλων των ανωτέρω, έχω καταλήξει στο συμπέρασμα, ότι η απόφαση των καθ'ων η αίτηση είναι νόμιμη και ορθή και κατά συνέπεια η προσφυγή απορρίπτεται χωρίς έξοδα.
Η προσφυγή απορρίπτεται χωρίς έξοδα.
cylaw.org: Από το ΚΙΝOΠ/CyLii για τον Παγκύπριο Δικηγορικό Σύλλογο