(2002) 3 ΑΑΔ 528
[*528]12 Σεπτεμβρίου, 2002
[ΑΡΤΕΜΙΔΗΣ, ΝΙΚΟΛΑΟΥ, ΚΡΟΝΙΔΗΣ, ΗΛΙΑΔΗΣ, ΓΑΒΡΙΗΛΙΔΗΣ, Δ/στές]
GHALANOS DISTRIBUTORS LTD.,
Εφεσείοντες-Αιτητές,
v.
ΚΥΠΡΙΑΚHΣ ΔΗΜΟΚΡΑΤIAΣ, ΜEΣΩ
ΥΠΟΥΡΓΟY ΟΙΚΟΝΟΜΙΚΩΝ,
Εφεσιβλήτου-Καθ’ου η αίτηση.
(Αναθεωρητική Έφεση Αρ. 3024)
Φόρος Προστιθέμενης Αξίας ― Πίστωση φόρου για δαπάνες ― Άρθρο 25(13)(γ) ― Ερμηνεία της επιφύλαξης του άρθρου ― Παρέχεται δικαίωμα πίστωσης φόρου για δαπάνες που γίνονται για μεταπώληση, στα πλαίσια ή για προώθηση των δραστηριοτήτων της επιχείρησης ― Ορθά ερμηνεύτηκε πως η πρόνοια προβλέπει μία περίπτωση πίστωσης ― Αρχές ερμηνείας.
Η εφεσείουσα προσέβαλε, τόσο πρωτόδικα, όσο και κατ’ έφεση την απόφαση του Εφόρου Φόρου Προστιθέμενης Αξίας, βάσει της οποίας δεν επέτρεψε πίστωση φόρου για δαπάνες που έγιναν από την ίδια. Τέθηκε ζήτημα ερμηνείας της επιφύλαξης του Άρθρου 25(13)(γ) του Ν.246/90.
Η Ολομέλεια του Ανωτάτου Δικαστηρίου, απορρίπτοντας την έφεση, αποφάσισε ότι:
1. Ουδαμού το πρωτόδικο Δικαστήριο χρησιμοποίησε το Άρθρο 6(7)(α) για να καταλήξει στην απόφαση του. Η αναφορά στο Άρθρο 6(7)(α) του Νόμου, που γίνεται στη σελίδα 3 της απόφασης, δεν αποτελεί το λόγο (ratio) της απόφασης. Απλώς το πρωτόδικο Δικαστήριο εκεί καταγράφει τις θέσεις της δικηγόρου της Δημοκρατίας εκ μέρους των εφεσιβλήτων.
2. Το πρωτόδικο Δικαστήριο όχι μόνο δεν χρησιμοποίησε ή πρόσθεσε οποιαδήποτε λέξη στο κείμενο του νόμου, ερμηνεύοντας τη διάταξη του, αλλά αντίθετα αναφέρει στο απόσπασμα της από[*529]φασης του ότι αντίθετη προσέγγιση, όπως την εισηγείται η εφεσείουσα “θα ισοδυναμούσε με προσθήκη λέξεων στο κείμενο του νόμου” που αποκλείεται από τη νομολογία.
Το επιχείρημα του δικηγόρου της εφεσείουσας συνίσταται στην εισήγηση του ότι η επιφύλαξη του Άρθρου 25(13)(γ) με τη χρήση της διάζευξης “ή” δημιουργεί εκ των πραγμάτων δύο περιπτώσεις στις οποίες παρέχεται δικαίωμα πίστωσης φόρου και όχι μία, όπως αποφάνθηκε το πρωτόδικο Δικαστήριο.
Το πρωτόδικο Δικαστήριο ορθά απέδωσε στο επίδικο άρθρο το σύνηθες νόημα των λέξεων. Με βάση τις αρχές που έχουν διατυπωθεί από τη νομολογία, όπου το λεκτικό του νόμου είναι σαφές, τότε αποδίδεται στις λέξεις η φυσική και συνήθης έννοια τους.
Στην παρούσα υπόθεση οι πρόνοιες της επιφύλαξης είναι σαφείς και δεν επιδέχονται άλλης ερμηνείας εκτός αυτής που έδωσε το πρωτόδικο Δικαστήριο. Το Δικαστήριο δεν κρίνει την πολιτική του νόμου, ούτε επιχειρεί με ερμηνευτικά μέσα να δώσει σοφότερη ή δικαιότερη λύση ή ακόμα πιο επιθυμητή από αυτήν που προβλέπει η διάταξη.
Η επιφύλαξη του Άρθρου 25(13)(γ) δεν δημιουργεί δύο περιπτώσεις πίστωσης φόρου αλλά μία, αυτή που επισημαίνει το πρωτόδικο Δικαστήριο.
Η έφεση απορρίπτεται με έξοδα.
Αναφερόμενες Υποθέσεις:
Μακεδόνας v. Δημοκρατίας (1998) 3 Α.Α.Δ. 162,
Ξενοδοχειακές Επιχειρήσεις Πλάζα Λτδ. κ.ά. v. Συμβουλίου Βελτιώσεως Γερμασόγειας (1998) 3 Α.Α.Δ. 348,
ΚΟΤ v. Παπαδόπουλος (1990) 2 Α.Α.Δ. 86.
Έφεση.
Έφεση από τους αιτητές εναντίον της απόφασης Δικαστή του Aνωτάτου Δικαστηρίου (Προσφυγή Aρ. 203/99), ημερομηνίας 28/2/2000, με την οποία απορρίφθηκε η προσφυγή την οποία άσκησε κατά της απόρριψης της ένστασης την οποία υπέβαλε κατά της βεβαίωσης φόρου Φ.Π.A. στην οποία προέβη ο Έφορος δυνάμει του Άρθρου 25(13)(γ) του Nόμου, N. 246/90.
[*530]Χρ. Σκορδής με Ν. Χρυσομηλά, για τους Εφεσείοντες.
Ε. Αντωνίου, για τον Εφεσίβλητο.
Cur. adv. vult.
ΑΡΤΕΜΙΔΗΣ, Δ.: Την ομόφωνη απόφαση του Δικαστηρίου θα δώσει ο Μ. Κρονίδης, Δ..
ΚΡΟΝΙΔΗΣ, Δ.: Η εφεσείουσα εταιρεία είναι εγγεγραμμένη στο Μητρώο Φόρου Προστιθέμενης Αξίας. Έχει ως εμπορική δραστηριότητα την πώληση οινοπνευματωδών ποτών με έδρα τη Λεμεσό. Το Επαρχιακό Γραφείο Φ.Π.Α. εξέτασε τα βιβλία και αρχεία που τηρούσε η επιχείρηση για την περίοδο 1.7.92 μέχρι 30.4.98. Από την εξέταση των βιβλίων και πληροφοριών που δόθηκαν από την εφεσείουσα διαπιστώθηκε ότι πιστώθηκε με ποσό £8.052,25 σεντ ως φόρο εισροών χωρίς να παρέχεται δικαίωμα για πίστωση από τη νομοθεσία και συγκεκριμένα από το άρθρο 25(13)(γ) του περί Φόρου Προστιθέμενης Αξίας Νόμου του 1990 (Ν. 246/90). Η εφεσείουσα εισήγαγε οινοπνευματώδη ποτά τα οποία διέθεσε ως δώρα σε πελάτες της χωρίς αντιπαροχή.
Με βάση τη διαπίστωση του αυτή ο Έφορος προέβη σε βεβαίωση φόρου δυνάμει του άρθρου 34(2) του Νόμου και ειδοποίησε την εφεσείουσα περί τούτου.
Η εφεσείουσα υπέβαλε ένσταση στον Υπουργό Οικονομικών η οποία όμως απορρίφθηκε. Ένεκα τούτου καταχώρησε προσφυγή στο Ανώτατο Δικαστήριο, με κύριο λόγο ακύρωσης της να εστιάζεται στον ισχυρισμό της ότι ο Έφορος δεν ερμήνευσε ορθά το άρθρο 25(13)(γ) του Νόμου.
Το πρωτόδικο Δικαστήριο αφού παρέθεσε το σχετικό άρθρο και προέβη σε εκτενή ανάλυση της νομολογίας επί του θέματος ερμηνείας νόμων απέρριψε την προσφυγή με το κάτωθι σκεπτικό:-
“Λαμβάνω υπόψη το λεκτικό της επίμαχης επιφύλαξη. Έχω την άποψη πως είναι καθαρό και σαφές. Καλύπτει μόνο την περίπτωση κατά την οποία τα αγαθά αποκτήθηκαν για μεταπώληση μέσα στα πλαίσια των δραστηριοτήτων της επιχείρησης ή για μεταπώληση για προώθηση των δραστηριοτήτων της εταιρείας. Και στις δύο περιπτώσεις πρέπει να λάβει χώραν μεταπώληση. Συμφωνώ ως εκ τούτου με την ερμηνεία που έχει εισηγηθεί η ευπαίδευτη συνήγορος των καθ’ ων η αίτηση. Η ερμηνεία που έχει εισηγηθεί η ευπαίδευτη συνήγορος των αιτητών θα ευσταθούσε [*531]εφόσον η επιφύλαξη προέβλεπε ότι τα “αγαθά αποκτήθηκαν για μεταπώληση μέσα στα πλαίσια των δραστηριοτήτων της επιχείρησης ή για προώθηση των δραστηριοτήτων της επιχείρησης”. Η απουσία της υπογραμμισμένης φράσης από το κείμενο της επίμαχης διάταξης τονίζει την ορθότητα της ερμηνείας που έχει εισηγηθεί η ευπαίδευτη συνήγορος των καθ’ ων η αίτηση. Οι καθ’ ων η αίτηση έχουν ερμηνεύσει ορθά την επιφύλαξη του άρθρου 25(13)(γ) του Νόμου. Αντίθετη προσέγγιση θα ισοδυναμούσε με προσθήκη λέξεων στο κείμενο του Νόμου. Τέτοια προσθήκη αποκλείεται από τους Κανόνες Ερμηνείας. Ο σχετικός λόγος ακύρωσης δεν ευσταθεί.”
Η εφεσείουσα καταχώρησε την παρούσα έφεση κατά της πρωτόδικης απόφασης. Στην ειδοποίηση έφεσης προβάλλεται ένας λόγος, ο εξής:-
“Λανθασμένα το Πρωτόδικο Δικαστήριο ερμήνευσε το άρθρο 25(13)(γ) του περί Φόρου Προστιθέμενης Αξίας Νόμου του 1990 (Ν. 246/90) (Ο Νόμος) και αποφάσισε ότι η απόφαση του Εφεσίβλητου-Καθ’ ου η Αίτηση δεν πάσχει από πλάνη περί το Νόμο.”
Τόσο στο περίγραμμα αγόρευσης του όσο και προφορικά ενώπιον μας ο ευπαίδευτος δικηγόρος της εφεσείουσας πρόβαλε τα ίδια επιχειρήματα που είχε υποστηρίξει και ενώπιον του πρωτόδικου Δικαστηρίου. Ισχυρίζεται (α) ότι το Δικαστήριο πρόσθεσε λέξεις στο κείμενο του νόμου στην προσπάθεια του να το ερμηνεύσει πράγμα ανεπίτρεπτο από τις αρχές που διέπουν την ερμηνεία νόμων (β) ότι το άρθρο 25(13)(γ) προνοεί για δύο περιπτώσεις όπου εφαρμόζεται η επιφύλαξη δηλαδή στη μια περίπτωση όταν αποκτήθηκαν τα αγαθά για μεταπώληση μέσα στα πλαίσια των δραστηριοτήτων της επιχείρησης και στην άλλη περίπτωση όταν τα αγαθά αποκτήθηκαν για προώθηση των δραστηριοτήτων της επιχείρησης και (γ) ότι λανθασμένα το Δικαστήριο χρησιμοποίησε το άρθρο 6(7)(α) του Νόμου για την ερμηνεία του άρθρου 25(13)(γ).
Αρχίζοντας από το τελευταίο παρατηρούμε ότι ουδαμού το πρωτόδικο Δικαστήριο χρησιμοποίησε το άρθρο 6(7)(α) για να καταλήξει στην απόφαση του. Η αναφορά στο άρθρο 6(7)(α) του Νόμου που γίνεται στη σελίδα 3 της απόφασης δεν αποτελεί το λόγο (ratio) της απόφασης. Απλώς το πρωτόδικο Δικαστήριο εκεί καταγράφει τις θέσεις της δικηγόρου της Δημοκρατίας εκ μέρους των εφεσιβλήτων.
[*532]Αλλά και το πρώτο επιχείρημα της εφεσείουσας, όπως αναφέρεται πιο πάνω ως (α), δεν ευσταθεί. Το πρωτόδικο Δικαστήριο όχι μόνο δεν χρησιμοποίησε ή πρόσθεσε οποιαδήποτε λέξη στο κείμενο του νόμου, ερμηνεύοντας τη διάταξη του, αλλά αντίθετα αναφέρει στο απόσπασμα της απόφασης του που παρατίθεται πιο πάνω ότι αντίθετη προσέγγιση, όπως την εισηγείται η εφεσείουσα “θα ισοδυναμούσε με προσθήκη λέξεων στο κείμενο του νόμου” που αποκλείεται από τη νομολογία.
Το δεύτερο [(β) πιο πάνω] επιχείρημα του δικηγόρου της εφεσείουσας συνίσταται στην εισήγηση του ότι η επιφύλαξη του άρθρου 25(13)(γ) με τη χρήση της διάζευξης “ή” δημιουργεί εκ των πραγμάτων δύο περιπτώσεις στις οποίες παρέχεται δικαίωμα πίστωσης φόρου και όχι μία, όπως αποφάνθηκε το πρωτόδικο Δικαστήριο.
Οι πρόνοιες του άρθρου 25(13)(γ) και της επιφύλαξης έχουν ως εξής:-
“25(13)(γ) Δεν παρέχεται δικαίωμα πίστωσης του φόρου με τον οποίο έχουν επιβαρυνθεί οι δαπάνες:
(α) ..................................................................................................
(β) ..................................................................................................
(γ) αγοράς ή εισαγωγής οινοπνευματωδών ποτών.
Νοείται ότι οι πρόνοιες του παρόντος εδαφίου δεν τυγχάνουν εφαρμογής στις περιπτώσεις που τα αγαθά που αναφέρονται στις παραγράφους (β), (γ) και (ζ) αποκτήθηκαν για μεταπώληση μέσα στα πλαίσια ή για προώθηση των δραστηριοτήτων της επιχείρησης.”
Το πρωτόδικο Δικαστήριο ορθά απέδωσε στο επίδικο άρθρο το σύνηθες νόημα των λέξεων. Με βάση τις αρχές που έχουν διατυπωθεί από τη νομολογία, όπου το λεκτικό του νόμου είναι σαφές τότε αποδίδεται στις λέξεις η φυσική και συνήθης έννοια τους. (Βλέπε: Μακεδόνας ν. Δημοκρατίας (1998) 3 Α.Α.Δ. 162, Ξενοδοχειακές Επιχειρήσεις Πλάζα Λτδ. κ.ά. ν. Συμβουλίου Βελτιώσεως Γερμασόγειας (1998) 3 Α.Α.Δ. 348 και ΚΟΤ ν. Παπαδόπουλος (1990) 2 Α.Α.Δ. 86, όπου στη σελίδα 89 αναφέρονται και τα εξής:-
“Η τελεολογική μέθοδος ερμηνεία των νόμων (teleological, purposive interpretation) επιτρέπει οποτεδήποτε το κείμενο της νομοθεσίας παρέχει την ευχέρεια, την απόδοση της ερμηνείας εκείνης που αποτελεσματικότερα προωθεί την ευόδωση των [*533]κατά τα άλλα έκδηλων σκοπών του νομοθέτη. Δεν δικαιολογεί όμως η τελεολογική μέθοδος ερμηνείας, ούτε καθιστά εφικτή, ούτε επιτρέπει την απόκλιση από τις ρητές διατάξεις της νομοθεσίας ή τη μεταβολή του κειμένου της. Όπου οι πρόνοιες της νομοθεσίας είναι σαφείς το κείμενο της αποτελεί το μόνο αυθεντικό οδηγό για τους συγκεκριμένους σκοπούς του νομοθέτη.”
Στην παρούσα υπόθεση οι πρόνοιες της επιφύλαξης είναι σαφείς και δεν επιδέχονται άλλης ερμηνείας εκτός αυτής που έδωσε το πρωτόδικο Δικαστήριο. Το Δικαστήριο δεν κρίνει την πολιτική του νόμου ούτε επιχειρεί με ερμηνευτικά μέσα να δώσει σοφότερη ή δικαιότερη λύση ή ακόμα πιο επιθυμητή από αυτήν που προβλέπει η διάταξη.
Έχοντας υπόψη τις πιο πάνω νομολογιακές αρχές έχουμε καταλήξει ότι ορθά το πρωτόδικο Δικαστήριο ερμήνευσε τη διάταξη του νόμου. Η επιφύλαξη του άρθρου 25(13)(γ) δεν δημιουργεί δύο περιπτώσεις πίστωσης φόρου αλλά μία, αυτή που επισημαίνει το πρωτόδικο Δικαστήριο.
Για τους πιο πάνω λόγους η έφεση απορρίπτεται με έξοδα.
H έφεση απορρίπτεται με έξοδα.
cylaw.org: Από το ΚΙΝOΠ/CyLii για τον Παγκύπριο Δικηγορικό Σύλλογο