(1999) 4 ΑΑΔ 744
[*744]22 Ιουνίου, 1999
[ΑΡΤΕΜΙΔΗΣ, Δ/στής]
ΑΝΑΦΟΡΙΚΑ ΜΕ ΤΟ ΑΡΘΡΟ 146 ΤΟΥ ΣΥΝΤΑΓΜΑΤΟΣ
ΑNDROMACHI HOTELS LTD.,
v.
ΚΥΠΡΙΑΚΗΣ ΔΗΜΟΚΡΑΤΙΑΣ, ΜΕΣΩ
1. ΥΠΟΥΡΓΟΥ ΟΙΚΟΝΟΜΙΚΩΝ,
2. ΕΦΟΡΟΥ ΦΟΡΟΥ ΠΡΟΣΤΙΘΕΜΕΝΗΣ ΑΞΙΑΣ,
Καθ’ ων η αίτηση.
(Υπόθεση Aρ. 86/98)
Φορολογία ― Φόρος Προστιθέμενης Αξίας ― Πίστωση Φόρου ―Άρθρο 25(13)(α) του Ν. 246/90 ― Δεν παραχωρούνται πιστώσεις για εργασίες σε ακίνητη ιδιοκτησία ― Τα κλιματιστικά συστήματα, από την εγκατάστασή τους, θεωρούνται ότι εμπίπτουν στον όρο «ακίνητη ιδιοκτησία» και συγκεκριμένα ως «προσάρτημα» αυτής ― Η απόφαση του Εφόρου να μην παραχωρήσει πίστωση, εύλογη.
Η αιτήτρια εταιρεία προσέβαλε με την προσφυγή της, την απόφαση του Εφόρου να μην της παραχωρήσει πίστωση φόρου, για ποσό που δαπάνησε για την αγορά και εγκατάσταση συστήματος κλιματισμού.
Το Ανώτατο Δικαστήριο, απορρίπτοντας την προσφυγή, αποφάσισε ότι:
Το ερώτημα που τέθηκε είναι κατά πόσο οι συσκευές κλιματισμού τύπου split unit, όταν εγκατασταθούν σε ακίνητο, εμπίπτουν στον όρο «ακίνητη ιδιοκτησία». Ο όρος ακίνητη ιδιοκτησία ερμηνεύεται στο Άρθρο 2 του Νόμου, όπου υιοθετείται η έννοια της ακίνητης ιδιοκτησίας, όπως αυτή αποδίδεται από τον εκάστοτε ισχύοντα περί Ακινήτου Ιδιοκτησίας (Διακατοχή, Εγγραφή και Εκτίμηση) Νόμο, Κεφ. 224. Μας ενδιαφέρει ο όρος «προσαρτήματα» “fixtures” που σύμφωνα με τον περί Ακίνητης Ιδιοκτησίας Νόμο περιλαμβάνεται στον όρο «ακίνητη ιδιοκτησία». Ο Έφορος θεωρεί τη συσκευή split unit, που εγκαθίσταται σε ακίνητο, ως προσάρτημα στην ιδιο[*745]κτησία. Ο δικηγόρος της εταιρείας, εισηγείται πως η θέση αυτή του Εφόρου είναι νομικά εσφαλμένη.
Η άποψη του Εφόρου, ότι οι συσκευές κλιματισμού split unit, εφόσον εγκατασταθούν σε ακίνητο γίνονται «προσαρτήματα», είναι εύλογα επιτρεπτή γιατί βασίζεται στο γεγονός πως είναι κατασκευασμένες για να εντοιχίζονται. Για την εγκατάστασή τους δημιουργείται άνοιγμα στον τοίχο του ακινήτου, στο οποίο και τοποθετείται κατά τέτοιο τρόπο, ώστε να αποτελεί μόνιμο προσάρτημα της οικοδομής. Είναι δε ορθό, πως η δυνατότητα μετακίνησής του, από μόνη της, δεν μεταβάλλει αυτή του την ιδιότητα, γιατί αν η δυνατότητα μετακίνησης ήταν το μοναδικό κριτήριο, τότε πολλά αντικείμενα, όπως π.χ. μπάνια, νιπτήρες κ.λπ., δεν θα θεωρούνταν προσαρτήματα, μιας και η μετακίνησή τους είναι επίσης εύκολη.
Η απόφαση του Εφόρου είναι μέσα στα πλαίσια της ορθής ερμηνείας του Νόμου. Όμως αγγίζει το σύνορο, μετά το οποίο μπορεί να εκφραστεί η αντίθετη άποψη. Γι’ αυτό, μολονότι η προσφυγή απορρίπτεται, δε γίνεται οποιαδήποτε διαταγή για τα έξοδα.
H προσφυγή απορρίπτεται χωρίς έξοδα.
Προσφυγή.
Προσφυγή εναντίον της απόφασης του Εφόρου Φόρου Προστιθέμενης Αξίας με την οποία έκρινε ότι η αιτήτρια εταιρεία δεν δικαιούται πίστωση φόρου για £2.049 και £124.80, που έχει δαπανήσει στις φορολογικές περιόδους 1.1.94-31.3.94 και 1.4.94-30.6.94 αντίστοιχα, για την αγορά και εγκατάσταση συστήματος κλιματισμού, split unit.
Γ. Τριανταφυλλίδης, για την Αιτήτρια εταιρεία.
Ελ. Ζαχαριάδου, Δικηγόρος της Δημοκρατίας, για τους Καθ’ ων η αίτηση.
Cur. adv. vult.
ΑΡΤΕΜΙΔΗΣ, Δ.: Η διαφωνία που προέκυψε μεταξύ της αιτήτριας εταιρείας και του Εφόρου Φόρου Προστιθέμενης Αξίας αφορά στην απόφαση του τελευταίου ότι η εταιρεία δεν δικαιούται πίστωση φόρου για £2.049 και £124.80, που έχει δαπανήσει στις φορολογικές περιόδους 1.1.94-31.3.94 και 1.4.94-30.6.94 αντίστοι[*746]χα, για την αγορά και εγκατάσταση συστήματος κλιματισμού, του γνωστού τύπου split unit.
Η απόφαση του Εφόρου βασίζεται στις διατάξεις του άρθρου 25(13)(α) του Περί Φόρου Προστιθέμενης Αξίας Νόμου, Ν.246/90, που έχει ως εξής:
«25(13) Δεν παρέχεται δικαίωμα πίστωσης του φόρου στον οποίον έχουν επιβαρυνθεί οι δαπάνες:
(α) που αφορούν την παράδοση υλικών ή την παροχή υπηρεσιών που χρησιμοποιούνται για εκτέλεση εργασιών σε ακίνητη ιδιοκτησία ή που αφορούν την αμοιβή εργολάβων για την εκτέλεση εργασιών σε ακίνητη ιδιοκτησία με μίσθωση έργου, ανεξάρτητα από το αν τα υλικά ή οι υπηρεσίες διατίθενται ή μη από τον εργολάβο. Νοείται ότι οι πρόνοιες του παρόντος εδαφίου δεν εφαρμόζονται στην περίπτωση των εργολάβων.»
Το ερώτημα που συζητούμε, και σ’ αυτό συμφωνούν οι δικηγόροι των μερών, είναι κατά πόσο οι συσκευές κλιματισμού τύπου split unit, όταν εγκατασταθούν σε ακίνητο, εμπίπτουν στον όρο «ακίνητη ιδιοκτησία». Ο όρος ακίνητη ιδιοκτησία ερμηνεύεται στο άρθρο 2 του Νόμου όπου υιοθετείται η έννοια της ακίνητης ιδιοκτησίας, όπως αυτή αποδίδεται από τον εκάστοτε ισχύοντα περί Ακινήτου Ιδιοκτησίας (Διακατοχή, Εγγραφή και Εκτίμηση) Νόμο, Κεφ.224. Μας ενδιαφέρει ο όρος «προσαρτήματα» «fixtures» που σύμφωνα με τον περί Ακίνητης Ιδιοκτησίας Νόμο περιλαμβάνεται στον όρο «ακίνητη ιδιοκτησία». Ο Έφορος θεωρεί τη συσκευή split unit, που εγκαθίσταται σε ακίνητο, ως προσάρτημα στην ιδιοκτησία. Ο δικηγόρος της εταιρείας εισηγείται πως η θέση αυτή Εφόρου είναι νομικά εσφαλμένη.
Για την ομοιόμορφη εφαρμογή του Νόμου από τους λειτουργούς του ΦΠΑ, ο Έφορος εξέδωσε εγκύκλιο στην οποία επεξηγεί τον όρο «ακίνητη ιδιοκτησία», δίδει δε σ’ αυτή παραδείγματα αντικειμένων που θεωρούνται «προσαρτήματα» και άλλων που δεν εμπίπτουν στο όρο. Μέσα στα παραδείγματα προσαρτημάτων σε ακίνητη ιδιοκτησία περιλαμβάνει και τα συστήματα κλιματισμού τύπου split unit.
Στην εγκύκλιο επεξηγούνται τα κριτήρια και στοιχεία που λαμβάνονται υπόψη για να καταταγεί ένα αντικείμενο στην έννοια «προσάρτημα» στην ακίνητη ιδιοκτησία και αντιστρόφως. Έχω τη γνώμη πως είναι γενικά ορθή η τοποθέτηση του Εφόρου. Παραθέτω [*747]τη σχετική παράγραφο (Ε) της Εγκυκλίου:
«Προσαρτήματα (fixtures). Εκ πρώτης όψεως οποιαδήποτε ενσώματα αγαθά είναι μόνιμα και στερεά συνδεδεμένα (affixed) με τη γη ή με κτίριο ή με οικοδόμημα, θεωρούνται προσαρτήματα. Κατά κανόνα αποτελούν μέρος της ακίνητης ιδιοκτησίας και μεταβιβάζονται μαζί της. Όμως, ο μισθωτής μπορεί να προσθέσει προσάρτημα στην ακίνητη ιδιοκτησία (tenant’s fixtures) και να διατηρήσει το δικαίωμα να τα αφαιρέσει κατά τη λήξη της μίσθωσης. Από το γεγονός της σύνδεσης ενός αντικειμένου με την ακίνητη ιδιοκτησία το μόνο που προκύπτει είναι ένα τεκμήριο ότι το αντικείμενο έπαυσε να είναι κινητό αγαθό και αποτελεί πλέον μέρος της ακίνητης ιδιοκτησίας. Το τεκμήριο αυτό είναι μαχητό και μπορεί να ανατραπεί αν αποδειχθεί ότι δεν πληρούνται οι πιο κάτω προϋποθέσεις σε σχέση με το βαθμό και τον αντικειμενικό σκοπό της προσάρτησης:
I. Βαθμός της προσάρτησης. Ο γενικός κανόνας είναι ότι το αντικείμενο πρέπει να είναι πραγαμτικά συνδεδεμένο με την ακίνητη ιδιοκτησία για να θεωρηθεί προσάρτημα. Εκ πρώτης όψεως αντικείμενα που απλώς επικάθονται σε ακίνητη ιδιοκτησία, δεν θεωρούνται προσαρτήματα. Για παράδειγμα, βιομηχανικά μηχανήματα δεν θεωρούνται προσαρτήματα, έστω και αν είναι στερεωμένα στο πάτωμα του εργοστασίου.
II. Αντικειμενικός σκοπός της προσάρτησης. Αν το αντικείμενο το ίδιο είναι εντελώς άσχετο με τη χρήση της ακίνητης ιδιοκτησίας και έχει συνδεθεί (annexed, attached) μόνο και μόνο για να χρησιμοποιείται καλύτερα ως κινητό αγαθό, τότε δεν θεωρείται προσάρτημα (π.χ. ζωγραφικοί πίνακες, ρολόγια τοίχου, ηλεκτρικοί λαμπτήρες κλπ). Αν το αντικείμενο έχει συνδεθεί για την καλύτερη και ευκολότερη χρήση της γης, του κτιρίου, του κατασκευάσματος ή του οικοδομήματος, τότε θεωρείται προσάρτημα. Τα προσαρτήματα μπορεί να είναι:
= άμεσα συνδεδεμένα (π.χ. μπάνια, νιπτήρες, ηλεκτρικές και υδραυλικές εγκαταστασεις κ.λπ).
= έμμεσα συνδεδεμένα (π.χ. κλειδιά πόρτας, κάλυμμα φρεατίου, σχάρα οχετού, ράφια εντοιχισμένων ερμαριών κ.λπ).
Ο δικηγόρος της αιτήτριας εισηγείται πως το σύστημα κλιματισμού split unit είναι κινητό, και πως μπορεί μάλιστα να μετακινηθεί πιο εύκολα από άλλα αγαθά, τα οποία ο Έφορος δεν θεωρεί ως προσαρτήματα στην ακίνητη ιδιοκτησία, όπως π.χ. το αλεξικέραυνο, [*748]φωτιστικά, πολυέλαιοι, ανιχνευτές καπνού και κουρτίνες τύπου venitian και vertical blinds.
Νομίζω πως η άποψη του Εφόρου, ότι οι συσκευές κλιματισμού split unit εφόσον εγκατασταθούν σε ακίνητο γίνονται «προσαρτήματα», είναι εύλογα επιτρεπτή γιατί βασίζεται στο γεγονός πως είναι κατασκευασμένες για να εντοιχίζονται. Για την εγκατάστασή τους δημιουργείται άνοιγμα στον τοίχο του ακινήτου, στο οποίο και τοποθετείται κατά τέτοιο τρόπο ώστε να αποτελεί μόνιμο προσάρτημα της οικοδομής. Είναι δε ορθό πως η δυνατότητα μετακίνησής του, από μόνη της, δεν μεταβάλλει αυτή του την ιδιότητα, γιατί αν η δυνατότητα μετακίνησης ήταν το μοναδικό κριτήριο τότε πολλά αντικείμενα όπως π.χ. μπάνια, νιπτήρες κ.λπ. δεν θα θεωρούνταν προσαρτήματα, μιας και η μετακίνησή τους είναι επίσης εύκολη.
Έχω λοιπόν τη γνώμη πως η απόφαση του Εφόρου είναι μέσα στα πλαίσια της ορθής ερμηνείας του Νόμου. Νομίζω όμως πως αγγίζει το σύνορο, μετά το οποίο μπορεί να εκφραστεί η αντίθετη άποψη. Γι’ αυτό, μολονότι η προσφυγή απορρίπτεται, δεν γίνεται οποιαδήποτε διαταγή για τα έξοδα.
Η προσφυγή απορρίπτεται χωρίς έξοδα.
cylaw.org: Από το ΚΙΝOΠ/CyLii για τον Παγκύπριο Δικηγορικό Σύλλογο