ΑΝΩΤΑΤΟ ΣΥΝΤΑΓΜΑΤΙΚΟ ΔΙΚΑΣΤΗΡΙΟ ΚΥΠΡΟΥ

ΔΕΥΤΕΡΟΒΑΘΜΙΑ ΔΙΚΑΙΟΔΟΣΙΑ

(Άρθρο 23(3)(γ) του Ν.33/64 – Μεταβατικές Διατάξεις)

 

(Έφεση Κατά Απόφασης Διοικητικού Δικαστηρίου Αρ. 192/20)

 

18 Ιουλίου, 2025

 

[ΟΙΚΟΝΟΜΟΥ, ΣΑΝΤΗΣ, ΚΑΛΛΙΓΕΡΟΥ, Δ/ΣΤΕΣ]

 

ΚΥΠΡΙΑΚΗΣ ΔΗΜΟΚΡΑΤΙΑΣ, ΜΕΣΩ

ΕΦΟΡΟΥ ΦΟΡΟΛΟΓΙΑΣ

Εφεσείοντες,

v.

 

JH VIEWS LTD

Εφεσίβλητων.

____________________

 

Θ. Χατζηλούκας και Π. Βασιλείου, δικηγόροι της Δημοκρατίας για τον Γενικό Εισαγγελέα, για τους εφεσείοντες

Κ. Καλλής για Καλλής & Καλλής ΔΕΠΕ, για τους εφεσίβλητους

---------

ΔΙΚΑΣΤΗΡΙΟ:  Η απόφαση δεν είναι ομόφωνη.  Η απόφαση του Δικαστηρίου θα δοθεί από τον Τ.Θ. Οικονόμου, Δ., συμφωνούντος του Ν. Γ. Σάντη, Δ.  Η Μ. Καλλιγέρου, Δ. θα δώσει διιστάμενη απόφαση.

 

Α Π Ο Φ Α Σ Η

ΟΙΚΟΝΟΜΟΥ, Δ.:

Τα γεγονότα

Κατά τον ουσιώδη χρόνο Έφορος Φορολογίας ήταν ο κ. Γ. Τσαγκάρης, ο οποίος είχε διοριστεί από το Υπουργικό Συμβούλιο, όπως τότε προέβλεπε το Άρθρο 4 του περί Τμήματος Φορολογίας Νόμο, Ν. 70(Ι)/2014 (ο Νόμος).    

 

Αργότερα ο διορισμός του ακυρώθηκε, εφόσον αρμόδιο όργανο για τέτοιο διορισμό είναι, κατά το Σύνταγμα, η Επιτροπή Δημόσιας Υπηρεσίας (Άρθρα 122 – 125 του Συντάγματος, Δημοκρατία ν. Ποταμίτου, Συνεκδ. ΕΔΔ Αρ. 59/2020 και 144/2020, ημερ. 7.6.2021).  Εξ ου και σχετική, προς τούτο, επακολουθείσασα τροποποίηση του Άρθρου 4 δια του τροποποιητικού Νόμου 25(Ι)/2022.[1]

 

Ενόσω όμως κατείχε τη θέση, κρίνοντας ότι οι φορολογικές δηλώσεις της εφεσίβλητης ήταν ελλιπείς και/ή ανακριβείς, προέβη σε βεβαίωση φόρου, σύμφωνα με τον περί Φόρου Προστιθέμενης Αξίας Νόμου, Ν. 95(Ι)/2000.

 

Η προσφυγή και η πρωτόδικη απόφαση

Η εφεσίβλητη προσέβαλε την εν λόγω βεβαίωση φόρου με προσφυγή, στον πυρήνα της οποίας βρίσκεται ο ισχυρισμός ότι επειδή ο διορισμός του εν λόγω προσώπου έγινε «έξω από το συνταγματικό πλαίσιο και/ή το συνταγματικό θεσμό» είναι ανυπόστατος.  Συνεπώς αυτός δεν θα μπορούσε να θεωρηθεί ως de facto διοικητικό όργανο, με αποτέλεσμα όλες οι πράξεις του μέχρι την ακύρωση του διορισμού του να στερούνται κάθε νομιμότητας. 

 

Το πρωτόδικο δικαστήριο αναφέρθηκε στη νομολογία του Ανωτάτου Δικαστηρίου περί της έννοιας του de facto διοικητικού οργάνου.  Ο κανόνας είναι ότι εάν η πράξη διορισμού του προσώπου που αποτελεί μονομελές διοικητικό όργανο δεν είναι ανυπόστατη, αλλ’ απλώς παράνομη η οποία, ως εκ τούτου, πάσχει μεν από ακυρότητα, αλλά τούτο δεν επιδρά στο κύρος των διοικητικών πράξεων που έχει εκδώσει.[2] 

 

Παρά ταύτα, το πρωτόδικο δικαστήριο, αφού σημείωσε ότι η προσβαλλόμενη απόφαση ενεργεί έναντι πάντων (erga omnes) δέχθηκε τις θέσεις της εφεσίβλητης ότι επειδή η προσβαλλόμενη απόφαση λήφθηκε από όργανο που διορίστηκε δυνάμει αντισυνταγματικής νομοθετικής πρόνοιας, ο αντισυνταγματικός αυτός διορισμός οδηγεί άνευ ετέρου στην ακύρωση της επίδικης απόφασης.  Με άλλα λόγια, ο Έφορος δεν μπορούσε να θεωρηθεί de facto διοικητικό όργανο εφόσον, ειδικότερα, σύμφωνα με το Άρθρο 179.2 του Συντάγματος, ουδείς νόμος ή πράξη ή απόφαση οποιουδήποτε οργάνου, αρχής ή προσώπου που ασκεί εκτελεστική εξουσία ή διοικητικό λειτούργημα, δύναται να είναι καθ’  οιονδήποτε τρόπο αντίθετος ή ασύμφωνος προς τις διατάξεις του Συντάγματος.  Κατά συνέπεια ακύρωσε την εν λόγω βεβαίωση φόρου, εξ ου και η παρούσα έφεση.

 

Η έφεση

Εγείρονται τρεις λόγοι έφεσης οι οποίοι όμως αφορούν σε ένα κοινό νομικό ζήτημα, ήτοι το κατ’  ισχυρισμόν σφάλμα του πρωτόδικου δικαστηρίου ότι δεν εφαρμόζεται το δόγμα του de facto διοικητικού οργάνου σε περιπτώσεις οργάνων που, όπως εν προκειμένω, «έχουν διοριστεί εκτός του πλαισίου του Συντάγματος και/ή των συνταγματικών θεσμών», κατά το λεκτικό του πρωτόδικου δικαστηρίου. 

 

Η θεωρία του de facto διοικητικού οργάνου

 

Ως προς την ιστορική βάση της θεωρίας περί de facto διοικητικού οργάνου, στην υπόθεση Aριστείδης Μ. Λιασή κ.α. ν. Γενικού Εισαγγελέα της Δημοκρατίας κ.α. (1975) 3 CLR 558, υιοθετήθηκε το ακόλουθο σχετικό απόσπασμα από τον Στασινόπουλο, Δίκαιον Διοικητικών Πράξεων, σελ.194:

 

«"Αλλά λόγοι κοινωνικής τάξεως και ευσταθείας εδημιούργησαν ήδη παλαιόθεν την θεωρίαν των de facto οργάνων, την οποίαν εισήγαγεν ο γνωστός lex Barbarius Philippus, ο ρυθμίσας την τύχην των αποφάσεων, τας οποίας εξέδωκεν ο υπό το όνομα τούτο ρωμαίος δούλος, ο οποίος κατώρθωσε να ονομασθή πραίτωρ και επιστεύετο παρά πάντων, ότι νομίμως είχε διορισθή. Ούτος εθεωρήθη διά του ως άνω νόμου ως de facto όργανον και αι πράξεις αυτού ετηρήθησαν έγκυροι. Την θεωρίαν ταύτην, η οποία συνδυάζεται προς την νομικήν αρχήν, ότι "η κοινή πλάνη δημιουργεί δίκαιον" (error communis facit jus), παρέλαβε και το διοικητικόν δίκαιον, διά την κατοχύρωσιν της σταθερότητος και της ασφαλείας των εκ πράξεων των διοικητικών οργάνων δημιουργηθεισών καταστάσεων, χάριν προστασίας των επί τη βάσει των καταστάσεων τούτων συναλλαγέντων πολιτών, τους οποίους δεν είναι ορθρόν να βλάψη η περί τον διορισμόν του δημοσίου οργάνου υπάρξασα ανωμαλία".»

 

Στην ίδια απόφαση σημειώνεται περαιτέρω ότι για να ισχύσει η θεωρία του de facto διοικητικού οργάνου θα πρέπει αφενός να συνιστά διορισμό ευλογοφανή (investiture plausible) και αφετέρου να μην πάσχει παρανομία τέτοια ώστε να καθίσταται ένεκα αυτής νομικώς ανύπαρκτος.  Η έννοια του ευλογοφανούς διορισμού είναι αντικειμενική και «…δέον να εξετάζηται, αν, κατά την κρίσιν αγαθού και σώφρονος ανδρός, υπό τας συνθήκας, υφ' ας εν τη συγκεκριμένη περιπτώσει ήσκει τα καθήκοντά του ο διορισθείς, ήτο δυνατόν και εύλογον να εκληφθή ούτος ως νομίμως κατέχων την ιδιότητα του οργάνου. Εάν το στοιχείον τούτο υφίσταται, δέον ούτος να χαρακτηρισθή ως de facto όργανον, χωρίς να επιδρά το γεγονός ότι  ενδεχομένως ούτος δεν ευρίσκετο εν καλή πίστει".»  (Στασινόπουλος, σελ.196).

 

Και παρακάτω, στην ίδια απόφαση:

 

«Το δόγμα των de facto οργάνων δεν είναι άγνωστον εις το Αγγλικόν Κοινόν Δίκαιον, ως φαίνεται και εις την υπόθεσιν Adams v. Adams (άνωθι, σελ. 589, εν αναφορά προς την υπόθεσιν R. V. Bedford Level Corporation [1805] 6 East 356, όπου ελέχθη ότι, "De facto λειτουργός είναι όστις είναι γνωστός ως ο κάτοχος του αξιώματος το οποίον φέρεται ότι κατέχει, καίτοι δεν κατέχει νομίμως το αξίωμα".»

 

Σαφής επίσης είναι η διατύπωση του κανόνα στο ακόλουθο απόσπασμα από το σύγγραμμα Διοικητικό Δίκαιο των Α. Γέροντα, Σ. Λύτρα, Π. Παυλόπουλου, Γλ. Σιούτη κα Σπ. Φλογαΐτη, Γ' Έκδοση 2015, σελ. 77, το οποίο υιοθετήθηκε στην Γρουτίδης (ανωτέρω):

 

«Στο ελληνικό δίκαιο, ωστόσο, η έννοια των de facto οργάνων εφαρμόζεται κυρίως στις περιπτώσεις εκείνες, όπου υπάρχει πράξη ολοκλήρωσης του οργάνου (δηλαδή πράξη εκλογής, διορισμού ή άλλη), η πράξη όμως αυτή πάσχει ακυρότη­τα. Στις περιπτώσεις αυτές και με την προϋπόθεση ότι υπάρχει η λεγόμενη αντι­κειμενική επίφαση νομιμότητας, δηλαδή ο σώφρων και καλόπιστος διοικούμενος θεωρεί ότι το διοικητικό όργανο έχει εγκατασταθεί και λειτουργεί νόμιμα, το θετι­κό δίκαιο και η θεωρία στη χώρα μας δέχονται ότι υπάρχει de facto όργανο.

 

Τα de facto όργανα θεωρούνται ότι έχουν νόμιμη υπόσταση, με άμεσο αποτέλεσμα να αναγνωρίζονται οι αποφάσεις τους - αν δεν πάσχουν βέβαια ακυρό­τητα από άλλο λόγο - νομικά έγκυρες και δεσμευτικές. Το γεγονός ότι ο σώφρων διοικούμενος δεν διατηρεί την παραμικρή αμφιβολία για την εγκυρότητα της πράξης εκλογής ή διορισμού του de facto οργάνου, οδηγεί το δίκαιο να αναγνω­ρίζει, κατ' επιείκεια, ως έγκυρες τις πράξεις του (ΣτΕ 131/34 Ολ., 820/49 Ολ.).

 

Το όργανο παύει να θεωρείται de facto στην περίπτωση που η πράξη διορισμού, εκλογής του ή άλλη ανακληθεί, ακυρωθεί ή για οποιοδήποτε λόγο παύσει να έχει ισχύ. Από τη στιγμή αυτή, το όργανο παύει να έχει νόμιμη υπό­σταση και οι πράξεις που τυχόν εκδίδει εφεξής, δεν είναι νομικά δεσμευτικές. Θεωρούνται ανύπαρκτες ή ανυπόστατες.»

 

Η απόφαση στην υπόθεση Ευριδίκη Λάμπρου ν. Δημοκρατίας, ΕΔΔ Αρ. 141/2019, ημερ. 9.10.2024

 

Σε ότι αφορά στο συγκεκριμένο τώρα ερώτημα, σημειώνουμε ότι το ίδιο ακριβώς ζήτημα αποφασίστηκε πολύ πρόσφατα από το Ανώτατο Συνταγματικό Δικαστήριο, στα πλαίσια της μεταβατικής δευτεροβάθμιας του δικαιοδοσίας, στην Ευρυδίκη Λάμπρου ν. Δημοκρατίας, ΕΔΔ Αρ. 141/2019, ημερ. 9.10.2024, όπου η δικηγόρος της εφεσείουσας υποστήριξε ότι η δικαστική ακύρωση ως αντισυνταγματικού του διορισμού, εκ συμπτώσεως του ιδίου προσώπου, λειτουργεί αναδρομικά erga omnes και συνεπώς δεν μπορεί να τύχει εφαρμογής το δόγμα του de facto διοικητικού οργάνου.  Ο διορισμός του, εισηγήθηκε, θα πρέπει να αντιμετωπιστεί ως να μην υπήρξε ποτέ, αφού κρίθηκε ως αντισυνταγματικός στην υπόθεση Δημοκρατία ν. Ποταμίτου (ανωτέρω).

 

Το Ανώτατο Συνταγματικό Δικαστήριο επανέλαβε τον κανόνα που διέπει το ζήτημα, λέγοντας τα ακόλουθα:

 

«Αποτελεί βασική αρχή του Διοικητικού Δικαίου ότι αν η πράξη διορισμού ή της εκλογής προσώπου που αποτελεί μονομελές διοικητικό όργανο, δεν είναι ανυπόστατη αλλά απλώς παράνομη και συνεπώς πάσχει από ακυρότητα, αυτό δεν επιδρά στο κύρος των διοικητικών πράξεων που έχει εκδώσει. Το όργανο αυτό ονομάζεται de facto διοικητικό όργανο.  Σχετικό είναι το ακόλουθο απόσπασμα από το Σύγγραμμα των Ε. Π. Σπηλιωτόπουλος και Β. Θ. Κονδύλης, Εγχειρίδιο Διοικητικού Δικαίου, Τόμος 1, 16^η έκδοση, παρ. 117,  118 και 119, κάτω από τον τίτλο «Η νόμιμη υπόσταση του οργάνου» και «De facto  διοικητικό όργανο»:

 

Η νόμιμη υπόσταση του οργάνου

«117.  Το μονομελές διοικητικό όργανο, για να είναι ικανό να εκδώσει τη διοικητική πράξη, πρέπει να έχει νόμιμη υπόσταση, δηλαδή πρέπει να έχουν τηρηθεί όλες οι προϋποθέσεις που προβλέπουν οι κανόνες δικαίου, με τις οποίες το φυσικό πρόσωπο που αποτελεί το όργανο αποκτά την ιδιότητα του διοικητικού οργάνου.  Για να λάβει δε νόμιμη υπόσταση το διοικητικό όργανο, πρέπει να μεσολαβήσει μια ειδική πράξη, δηλαδή είτε εκλογή ή επικύρωσή της, είτε διορισμός του προσώπου που το αποτελεί. 

 

Το όργανο δεν έχει νόμιμη υπόσταση, εάν i) δεν υπάρχει τέτοια πράξη ή ii) η πράξη είναι ανυπόστατη, διότι εκδόθηκε κατά παράβαση της κατά κλάδο αρμοδιότητας (κατωτ. αριθ. 133) ή έπρεπε να δημοσιευθεί και δεν δημοσιεύθηκε (κατωτ. αριθ. 164).  ΟΙ πράξεις του προσώπου που εμφανίσθηκε ως διοικητικό όργανο χωρίς να λάβει νόμιμη υπόσταση δεν έχουν χαρακτήρα διοικητικής πράξης, είναι ανύπαρκτες ή ανυπόστατες από την άποψη του διοικητικού δικαίου (ΣΕ 531/1971).  Η δε ενέργεια ενός προσώπου, που συνίσταται στην έκδοση πράξεων υπό την ιδιότητα διοικητικού οργάνου, την οποία όμως ποτέ δεν απέκτησε, ονομάζεται συνήθως «νόσφιση εξουσίας» ή «σφετερισμός εξουσίας» ή «αντιποίηση αρχής».

 

118.  Η νόμιμη υπόσταση του μονομελούς διοικητικού οργάνου διαρκεί έως την ανάκληση ή την ακύρωση ή γενικά την παύση της ισχύος (π.χ. με παραίτηση ή έκπτωση κ.λ.π.) της πράξης εκλογής ή διορισμού του προσώπου που το αποτελεί ή έως τη λήξη της θητείας του.  Πράξεις που εκδίδονται μετά τη λήξη της νόμιμης υπόστασης του οργάνου ή με συμμετοχή του οργάνου αυτού πάσχουν ακυρότητα.  Επίσης, η νόμιμη υπόσταση του μονομελούς οργάνου διακόπτεται, όταν το πρόσωπο που το αποτελεί οφείλει να απέχει από την άσκηση των καθηκόντων του λόγω διαθεσιμότητας ή αργίας ή προσωρινής παύσης.  Οι διοικητικές πράξεις που εκδίδονται από δημόσιο υπάλληλο ευρισκόμενο σε τέτοια κατάσταση πάσχουν επίσης από ακυρότητα. 

      De Facto διοικητικό όργανο

 

119.  Εάν η πράξη του διορισμού  ή της εκλογής του προσώπου που αποτελεί το μονομελές διοικητικό όργανο δεν είναι, κατά τα προαναφερόμενα, ανυπόστατη, αλλά απλώς παράνομη, και συνεπώς πάσχει από ακυρότητα, αυτό δεν επιδρά στο κύρος των διοικητικών πράξεων που έχει εκδώσει.  Το όργανο αυτό ονομάζεται συνήθως de facto διοικητικό όργανο.  Αναγκαίος όρος, για να θεωρηθεί ένα όργανο ως de facto, είναι να υπάρχει πράξη διορισμού ή εκλογής του προσώπου που το αποτελεί, η οποία είναι μεν παράνομη, αλλά δημιουργεί αντικειμενική επίφαση νομιμότητας.  Έχει δε επίφαση νομιμότητας, όταν με τις συνθήκες που ασκούσε τα καθήκοντά του το όργανο το οποίο είχε διορισθεί ή εκλεγεί παράνομα, ο καλόπιστος και σώφρων διοικούμενος μπορούσε εύλογα να θεωρήσει ότι το πρόσωπο αυτό είχε νόμιμα την ιδιότητα του διοικητικού οργάνου.  Δεν υπάρχει επίφαση νομιμότητας, εάν η πράξη διορισμού ή εκλογής είναι ανυπόστατη και όχι απλώς παράνομη.  Το de facto όργανο παύει να υπάρχει, μόνον όταν ακυρωθεί ή ανακληθεί η πράξη του διορισμού ή της επικύρωσης της εκλογής του προσώπου από το οποίο αποτελείται. 

 

Οι πράξεις του de facto οργάνου είναι έγκυρες, εάν δεν πάσχουν από ακυρότητα για άλλο λόγο.  Ο κανόνας αυτός ανταποκρίνεται στην ανάγκη της σταθερότητας και της ασφάλειας των νομικών καταστάσεων που έχουν δημιουργηθεί και της προστασίας όλων των διοικουμένων, οι οποίοι εύλογα πίστευαν ότι το διοικητικό όργανο είχε νόμιμη υπόσταση και συνεπώς δεν επιτρέπεται να υποστούν τις συνέπειες της υφιστάμενης, αλλά όχι εμφανούς, παρανομίας.  Ο κανόνας αυτός προέρχεται από το ρωμαϊκό δίκαιο, εφαρμόζεται από τη νομολογία του ΣΕ (820/1949) και έχει καθιερωθεί νομοθετικά με το άρθρο 20 §. 3 ΥΚ.»

 

 Αναφορικά δε με το συγκεκριμένο ζήτημα περί ακύρωσης του διορισμού ως αντισυνταγματικού, το Δικαστήριο, απέκλεισε την εισήγηση περί ανυπόστατης πράξης, λέγοντας τα εξής:

«Στην προκειμένη περίπτωση, το ερώτημα που εγείρεται είναι κατά πόσο, κατά το χρόνο έκδοσης της προσβαλλόμενης απόφασης, ο Έφορος Φορολογίας είχε νόμιμη υπόσταση, δηλ. είχε μεσολαβήσει ειδική πράξη διορισμού του, ως και κατά πόσο, παρά την μεταγενέστερη δικαστική κήρυξη του διορισμού του ως αντισυνταγματική και συνεπώς παράνομη, εμπίπτει στην έννοια του de facto διοικητικού οργάνου, όπως επεξηγήθηκε ανωτέρω.

 

 Υπό τα περιστατικά της παρούσας υπόθεσης, κατά το χρόνο διορισμού του Εφόρου Φορολογίας ίσχυε το Άρθρο 4 του Ν.70(Ι)/2014, με βάση το οποίο και διορίστηκε από το Υπουργικό Συμβούλιο, ως το αρμόδιο όργανο που είχε την εξουσία να το πράξει.  Συνεπώς, το Υπουργικό συμβούλιο, όταν εξέδωσε την πράξη διορισμού του Εφόρου Φορολογίας, δεν υφάρπαξε από άλλο όργανο την αρμοδιότητα διορισμού, αλλά ενήργησε εντός των νομίμων πλαισίων που του παρείχε το πιο πάνω Άρθρο 4. Με αυτά τα δεδομένα, η πράξη διορισμού του Εφόρου Φορολογίας, δεν εκδόθηκε «κατά παράβαση της κατά κλάδο αρμοδιότητας» δηλ. από όργανο που κατά τον ουσιώδη χρόνο δεν είχε την εξουσία, με βάση το Νόμο, να το πράξει.  Δημοσιεύθηκε δε, στην Επίσημη Εφημερίδα της Δημοκρατίας στις 8.4.2016.  Συνακόλουθα, προκύπτει ότι ο Έφορος Φορολογίας, είχε κατά τον κρίσιμο χρόνο νόμιμη υπόσταση, εφόσον η πράξη διορισμού του δεν μπορεί να χαρακτηρισθεί ως ανυπόστατη. 

 

Όπως αναφέρθηκε πιο πάνω, μετά την έκδοση της προσβαλλόμενης απόφασης στις 24.6.2019, ο διορισμός του Εφόρου Φορολογίας κρίθηκε στις 7.6.2021, με την απόφαση του Ανωτάτου Δικαστηρίου Ποταμίτου (ανωτέρω), ως αντισυνταγματικός και συνεπώς παράνομος.

 

Με δεδομένη την παράνομη πράξη διορισμού του Εφόρου Φορολογίας - και όχι ανυπόστατη (όπως επεξηγήθηκε ανωτέρω) -προκύπτει το ερώτημα κατά πόσο ο Έφορος Φορολογίας μπορεί να θεωρηθεί ως de facto όργανο. Απαραίτητος όρος, όπως αναφέρθηκε  ανωτέρω,  είναι  η  δημιουργία αντικειμενικής επίφασης νομιμότητας. 

 

Η απάντηση στο ερώτημα,  κατά την κρίση μας, είναι θετική.  Οι συνθήκες κάτω από τις οποίες ο Έφορος Φορολογίας ασκούσε τα καθήκοντα του, μετά τον διορισμό του στη βάση ρητής νομοθετικής διάταξης και την δημοσίευση του στην Επίσημη Εφημερίδα της Δημοκρατίας, εύλογα μπορούσαν να δημιουργήσουν στον καλόπιστο και σώφρονα διοικούμενο, την πεποίθηση ότι αυτός νόμιμα είχε την ιδιότητα του Εφόρου και νόμιμα ασκούσε τα καθήκοντα του.

         

Στη βάση των πιο πάνω, λαμβάνοντας συγχρόνως υπόψη ότι κατά τον ουσιώδη χρόνο, η απόφαση διορισμού του Εφόρου Φορολογίας ήταν νόμιμη με βάση το τεκμήριο συνταγματικότητας και νομιμότητας,  καταλήγουμε πως ο Έφορος Φορολογίας, θεωρείται de facto όργανο. Συνεπώς, η κήρυξη του διορισμού του στις 7.6.2021 ως αντισυνταγματική και συνεπώς παράνομη, δεν επιδρά στο κύρος της προγενέστερης προσβαλλόμενης πράξης, στο βαθμό που θα μπορούσε να επηρεαστεί λόγω της σύστασης στην οποία είχε προβεί, του Ενδιαφερόμενου Μέρους.»

 

 

Η αρχή της δεσμευτικότητας των δικαστικών αποφάσεων που αποτελούν πηγή δικαίου

 

Ο ευπαίδευτος δικηγόρος της εφεσίβλητης μας ζήτησε ρητά όπως αποστούμε από τον λόγο της Λάμπρου χαρακτηρίζοντας την ως εσφαλμένη. 

Η αρχή της δεσμευτικότητας του λόγου (ratio decidendi) των δικαστικών αποφάσεων (stare decisis) ως πηγή δικαίου αποτελεί ένα από τους πιο σημαντικούς πυλώνες του συστήματος της απονομής της δικαιοσύνης και συναρτάται άμεσα με τη βεβαιότητα του δικαίου και την επικράτηση του κράτους δικαίου (Γουότς κ.α. ν. Λαούρη κ.α. (2014) 1 ΑΑΔ 1401).  Η μεγάλη σπουδαιότητα της αρχής αυτής τονίζεται στη μελέτη «Το Αγγλικό κοινό δίκαιο, οι κανόνες της επιείκειας και η εφαρμογή τους στην Κύπρο», Γ. Μ. Πική, όπου, μεταξύ άλλων, αναφέρονται τα ακόλουθα:

 

«Η καθιέρωση της αρχής του δεσμευτικού των δικαστικών αποφάσεων οφείλεται σε δύο κυρίως λόγους, τους εξής:

(α) την πίστη ότι η βεβαιότητα για το δίκαιο συμβάλλει στη δημιουργία κοινωνικής αρμονίας και

(β) στην κατοχύρωση της αρχής της ισότητας όλων των πολιτών έναντι του Νόμου, που επιβάλλει την ομοιόμορφη μεταχείριση των προσώπων που βρίσκονται στην ίδια θέση.» (σελ. 49-50)

 

Αλλού, στην ίδια μελέτη (σελ. 21) καταγράφονται τα ακόλουθα τα οποία υπογραμμίζουμε ως ιδιαιτέρως χαρακτηριστικά, αλλά, κυρίως, ως θεμελιακής αξίας:

 

«Η απεριόριστη δικαστική εξουσία είναι τόσο επικίνδυνη όσο και η απεριόριστη εξουσία της Εκτελεστικής Εξουσίας στον τομέα της διακυβερνήσεως της χώρας.  Όπως παρατηρεί ο Λόρδος Devlin, η απονομή της δικαιοσύνης βάσει προκαθορισμένων αρχών είναι προτιμητέα από τις ρήσεις του Καδή, όσο εμπνευσμένος και αν είναι ο τελευταίος. (βλ. “The Judge” by Patrick Devlin, p. 106)»

 

Ο βαθμός προσήλωσης στην αρχή της δεσμευτικότητας των δικαστικών αποφάσεων ήταν τέτοιος ώστε μέχρι το 1966 η Δικαστική Επιτροπή της Βουλής των Λόρδων θεωρούσε δεσμευμένο τον εαυτό της από προηγούμενες αποφάσεις του Σώματος κατά τρόπο αμετακίνητο.  Μέχρις ότου αναγνωρίστηκε ότι τέτοια ανελαστική πρακτική μπορούσε να προκαλέσει αδικία σε συγκεκριμένες περιπτώσεις, αλλά και να θέσει αδικαιολόγητους περιορισμούς στην ανάπτυξη του δικαίου.  Για τους λόγους αυτούς η Δικαστική Επιτροπή, αφού επαναβεβαίωσε την αρχή και τη σημασία της προσήλωσης σε αυτήν, αναγνώρισε εις εαυτόν την κατ’  εξαίρεση και με ιδιαίτερη φειδώ δυνατότητα για απόκλιση από προηγούμενη απόφαση με σχετική Διακήρυξη Πρακτικής ([1966] 3 All E.R. 77). 

 

Tα περιθώρια και οι προϋποθέσεις απόκλισης που αναγνωρίστηκαν με την εν λόγω Πρακτική υιοθετήθηκαν και εφαρμόστηκαν σταθερά από τη νομολογία του Ανωτάτου Δικαστηρίου της Κύπρου.  Παραθέτουμε χρήσιμο απόσπασμα από την Νικολάου κ.α. ν. Νικολάου κ.α. (Αρ.2) (1992) 1 ΑΑΔ 1338, στην οποία αναφέρθηκε ότι:-

 

«Τα περιθώρια και προϋποθέσεις για απόκλιση από προηγούμενες αποφάσεις της ολομέλειας του Ανωτάτου Δικαστηρίου είναι ανάλογες με εκείνες που παρέχονται στη Δικαστική Επιτροπή της Βουλής των Λόρδων να αποκλίνει από προηγούμενες αποφάσεις της που περιέχονται στη διακήρυξη του 1966, [1966] 3 All E.R., 77. Στο προοίμιο της Διακήρυξης Πρακτικής επαναβεβαιώνεται η προσήλωση στο δικαστικό προηγούμενο ως το θεμέλιο πάνω στο οποίο οικοδομείται το δίκαιο και προσδιορίζεται η εφαρμογή του σε συγκεκριμένους τομείς. Προηγούμενες αποφάσεις του δικαστηρίου θεωρούνται κατά κανόνα δεσμευτικές. Μόνο λόγοι κεφαλαιώδους σημασίας, όπως η ουσιαστική μεταβολή των περιστάσεων στις οποίες εδράζεται αρχή δικαίου, μπορεί να δικαιολογήσουν απόκλιση από το λόγο προηγούμενης απόφασης του δικαστηρίου. (Fitzleet Estates Ltd v. Cherry [1977] 3 All E.R. 996, (H.L.) - Βλ. επίσης Bremer Vulkan v. South India Shipping [1981] 1 All E.R. 289, Paal Wilson & Co v. Blumenthal [1983] 1 All E.R. 34, Food Corp of India v. Antclizo Shipping [1988] 2 All E.R. 513). Ευχέρεια για απόκλιση παρέχεται και όταν κριθεί ότι προηγούμενη απόφαση βασίζεται σε αδιαμφισβήτητα εσφαλμένη αρχή δικαίου ή οδηγεί σε καταφανώς άδικα αποτελέσματα. (Ο' Brien v. Robinson [1973] 1 All E.R., 583 (H.L.)).»

 

Στην υπόθεση Μαυρογένης ν. Βουλής των Αντιπροσώπων κ.α. (Αρ.3) (1996) 1 ΑΑΔ 315, διευκρινίστηκε περαιτέρω ότι:

«Εφόσον διαπιστώνεται ότι προηγούμενη δικαστική απόφαση είναι αδιαμφισβήτητα εσφαλμένη, δικαιολογείται η ανατροπή της και η απόκλιση από το λόγο της. Το σφάλμα πρέπει να έχει αντικειμενική υπόσταση και να καταφαίνεται ως αυταπόδεικτο. Αν χωρούν περισσότερες της μιας άποψης, ως προς την ύπαρξη αρχής δικαίου την οποία ενσωματώνει, το σφάλμα δεν μπορεί να χαρακτηρισθεί ως αναντίλεκτο, ώστε να παράσχει βάση για την ανατροπή προηγούμενης απόφασης.»

 

Από την άλλη, εξίσου διευκρινίστηκε ότι:

 

«Είναι αυτονόητο ότι το δικαστήριο αντιμετωπίζει με επιφύλαξη το ενδεχόμενο ανατροπής πρόσφατης απόφασης.  Όμως, η όποια διστακτικότητα υποχωρεί, και εφόσον διαπιστωθεί ότι η αρχή δικαίου την οποία ενσωματώνει είναι αδιαμφισβήτητα εσφαλμένη.» 

 

Η εισήγηση ότι η Λάμπρου είναι αδιαμφισβήτητα εσφαλμένη

Είναι με βάση τις παραπάνω αρχές που θα πρέπει να εξετάσουμε την εισήγηση του ευπαίδευτου δικηγόρου της εφεσίβλητης περί εσφαλμένης απόφασης: ο λόγος της Λάμπρου προσδιορίζει καταρχήν δεσμευτική αρχή δικαίου, με δυνατότητα απόκλισης, μόνο αν και εφόσον κριθεί εξ αντικειμένου ότι πρόκειται για απόφαση αδιαμφισβήτητα, αυταπόδεικτα, εσφαλμένη. 

Ο κ. Καλλής υπέβαλε πως ο λόγος της Λάμπρου ότι υπό τις περιστάσεις η πράξη διορισμού του Εφόρου δεν ήταν ανυπόστατη και συνεπώς αποτελούσε de facto όργανο, είναι εσφαλμένη διότι το δικαστήριο στην υπόθεση εκείνη:

(i)           έχει ερμηνεύσει εσφαλμένα τον όρο «ανυπόστατη πράξη»,

(ii)         έχει αναγνωρίσει ότι ο διορισμός αντιβαίνει στα Άρθρα 122 – 125 του Συντάγματος και έχει επικεντρωθεί επί του Νόμου 70(Ι)/2014, ο οποίος έχει κριθεί αντισυνταγματικός,

(iii)        δεν έχει αξιολογήσει δεόντως τις επιπτώσεις της παραβίασης του Άρθρου 179 του Συντάγματος και έχει βασιστεί επί του Νόμου 70(Ι)/2014 κατά πλήρη παραγνώριση της νομολογίας, ερμηνευτικής των Άρθρων 122 – 125 η οποία έχει διακηρύξει ότι το μόνο αρμόδιο σώμα για τη διενέργεια διορισμών είναι η Επιτροπή Δημόσιας Υπηρεσίας.

 

Προς υποστήριξη της θέσης του παρέπεμψε σε ελληνική βιβλιογραφία, όπου γίνεται η θεμελιακή διάκριση μεταξύ μιας ανυπόστατης διοικητικής πράξης, από μια πράξη η οποία είναι απλώς παράνομη και συνεπώς πάσχει από ακυρότητα κατά τρόπο που να μην επιδρά στο κύρος των διοικητικών πράξεων που έχει στο μεταξύ εκδώσει το πρόσωπο του οποίου ο διορισμός ακυρώθηκε.  Πρόκειται για τη διάκριση στην οποία προέβη το Δικαστήριο στην υπόθεση Λάμπρου.  Κατά την εν λόγω βιβλιογραφία, παράδειγμα ανυπόστατης διοικητικής πράξης συνιστούν πράξεις που εκδόθηκαν από κατά κλάδο αναρμόδιο όργανο κατά χονδροειδή παραβίαση της καθ’  ύλην διοικητικής αρμοδιότητας.  Είναι η περίπτωση που η πράξη «εξεδόθη μεν εντός του πλαισίου της διοικητικής λειτουργίας αλλά κατά παράβαση του πλαισίου αρμοδιότητας του οικείου υπηρεσιακού κλάδου» (Κωνσταντίνος Ε. Γώγος, Η ανυπόστατη διοικητική πράξη, σελ. 191 – 193).  Και παρακάτω:

 

«Όπως επισημαίνεται συναφώς, έχουμε εν προκειμένω μια τόσο βαριά περίπτωση αναρμοδιότητας ώστε να δημιουργείται η εντύπωση της αυθαιρεσίας.  Εν τέλει, χαρακτηριστικό γνώρισμα της κατά κλάδο αναρμοδιότητας αποτελεί το γεγονός ότι η παραβίαση των κανόνων της καθ’  ύλην αρμοδιότητας είναι τόσο έντονη, ώστε να γίνεται αμέσως αντιληπτή από ένα μέσο πολίτη, συνιστά δηλαδή ένα πρόδηλο νομικό ελάττωμα της διοικητικής πράξης, το οποίο της στερεί την αξίωση για εφαρμογή και υπακοή από τους ιδιώτες.

[…]

Ενδιαφέρουσα και σχετικά πρόσφατη περίπτωση πράξεων που θεωρήθηκαν ανυπόστατες διότι εκδόθηκε από κατά κλάδο αναρμόδιο όργανο της διοίκησης εντοπίζουμε στη νομολογία του Ελεγκτικού Συνεδρίου.  Σε μια σειρά από όμοιες αποφάσεις του, το ανώτατο αυτό Δικαστήριο έκρινε ως ανυπόστατες πράξεις με τις οποίες όργανο της στρατιωτικής διοίκησης (ο διευθυντής της Υπηρεσίας Ιστορίας Πολεμικής Αεροπορίας του Υπουργείου Εθνικής Άμυνας) είχε αποφανθεί ότι συνταξιούχοι στρατιωτικοί δεν δικαιούνταν ορισμένης προσαύξησης της σύνταξης τους δεδομένου ότι κατά νόμο αρμόδιο όργανο για τον κανονισμό των στρατιωτικών συντάξεων είναι ο προϊστάμενος της οικείας Διεύθυνσης Συντάξεων του Εθνικού Λογιστηρίου του κράτους (Υπουργείο Οικονομικών).  Στην περίπτωση αυτή η κατά κλάδο αρμοδιότητα εμφανίζεται με πολύ χαρακτηριστικό τρόπο εφόσον η απόφαση ανήκει στον κύκλο αρμοδιοτήτων διαφορετικού υπουργείου, από εκείνο, όργανο του οποίου εξέδωσε την πράξη που χαρακτηρίσθηκε ανυπόστατη.»

 

Με βάση τα παραπάνω και άλλη παρόμοια βιβλιογραφία ο ευπαίδευτος δικηγόρος της εφεσίβλητης εισηγήθηκε ότι το Υπουργικό Συμβούλιο έχει υφαρπάξει την αρμοδιότητα της ΕΔΥ και έχει προβεί στο διορισμό δημοσίου υπαλλήλου, ενώ η σχετική αρμοδιότητα ανήκει κατά το Σύνταγμα και τη νομολογία στην ΕΔΥ.  Συνεπώς η κρίση που διατυπώθηκε στη Λάμπρου αποτελεί προϊόν πλημμελούς ερμηνείας και εφαρμογής των Άρθρων 122 – 125 του Συντάγματος, είναι εσφαλμένη, όπως εσφαλμένη είναι και η κατάληξη ότι ο διορισμός του Εφόρου Φορολογίας δεν ήταν ανυπόστατος με αποτέλεσμα αυτός να συνιστά de facto διοικητικό όργανο. 

 

Η εισήγηση αυτή, με το δέοντα σεβασμό, δεν μας βρίσκει σύμφωνους. 

Η στενή, κυριολεκτική, έννοια της ανυπόστατης πράξης δεν είναι κατά ακριβολογία μια ελαττωματική πράξη της διοίκησης, αλλά απλώς μια μη-πράξη.  Ο χαρακτηρισμός της βασίζεται σε οντολογική και όχι αξιολογική κρίση, διότι έχει ως έρεισμα τη διαπίστωση της νομικής ανυπαρξίας της πράξης και όχι τη διαπίστωση έλλειψης νομιμότητας (βλ. Η ανυπόστατη διοικητική πράξη, 2012, Κ. Γώγος, στο κεφάλαιο «Πράξη ανύπαρκτη στο νομικό κόσμο»).  Ως εκ τούτου στην πραγματικότητα δεν απαιτείται, αυστηρώς ομιλούντες, η ακύρωση της, η οποία όμως χωρεί για πρακτικούς λόγους όπως εξηγείται στο ακόλουθο απόσπασμα από τα Πορίσματα Νομολογίας του Συμβουλίου της Επικρατείας, 1929-1959, σελ. 105-106:

 

«Των ανυποστάτων κατά τα άνω πράξεων, προσβαλλομένων ευθέως επί ακυρώσει θα παρείλκεν, ως εκ του τοιούτου χαρακτήρος των (της μη υποστάσεώς των), ή ακύρωσις. Το Συμβούλιον της Επικρατείας εν τούτοις χωρεί και εις τας περιπτώσεις ταύτας εις ακύρωσιν της προβαλλόμενης πράξεως, επί τη σκέψει, ότι, καίτοι αύτη είναι ανυπόστατος νόμω, εφ’ όσον φέρει την μορφήν διοικητικής πράξεως και εφηρμόσθη επί του διοικουμένου, ορθόν είναι να τεθή και πρακτικώς, ούτως ειπείν, εκποδών απαγγελομένης της ακυρώσεως αυτής υπό του Σ.τ.Ε.: 206-209 (29), 365 (30).»

Βλ. επίσης Κ. Γώγος, όπ., σελ.50-51.

 

Σχετικά, στην υπόθεση Aριστείδης Μ. Λιασή (ανωτέρω) υιοθετήθηκε το ακόλουθο σχετικό απόσπασμα από το σύγγραμμα του Τσάτσου Αίτησις Ακυρώσεως. Εκδ. 3η σελ. 342 παράγραφος 168:

 

«…θα ηδύνατο να υποθέση τις, ότι βάσει των ανωτέρω δεν συντρέχει λόγος ακυρώσεως των ανυπάρκτων πράξεων και ότι δέον αι κατ' αυτών προσφυγαί ν' απορρίπτωνται ως εστερημέναι αντικειμένου. Αλλά το συμπέρασμα τούτο δεν είναι ορθόν. Πράγματι ανάγκη ακυρώσεως ανυπάρκτου πράξεως δεν συντρέχει, αλλά συντρέχει λόγος διαπιστώσεως της ανυπαρξίας αυτής.

..Αλλά και προκειμένου περί ακύρου πράξεως η εκδιδομένη κατ' αυτής ακυρωτική απόφασις δεν είναι άλλο τι ειμή διαπίστωσις υπάρξεως των λόγων της αρχήθεν υφισταμένης ακυρότητος αυτής, ης η απαγγελία όμως είναι ως εκ τούτου αναγκαία, ίνα η άκυρος πράξις απολέση συν τω τεκμηρίω της νομιμότητος και την εκτελεστότητα, ην ο νόμος τη απονέμει".»

 

Εν προκειμένω, όπως και στην περίπτωση της υπόθεσης Λάμπρου, το Υπουργικό Συμβούλιο δεν «υφάρπαξε την αρμοδιότητα της ΕΔΥ».  Η αρμοδιότητα διορισμού του Εφόρου ανατέθηκε στο Υπουργικό Συμβούλιο από το Νόμο.  Ο Νόμος ήταν θωρακισμένος με μαχητό τεκμήριο συνταγματικότητας. Το Υπουργικό Συμβούλιο συμμορφώθηκε στο Νόμο διορίζοντας Έφορο με ειδική πράξη, η οποία δημοσιεύθηκε στην Επίσημη Εφημερίδα της Δημοκρατίας.  Δεν επρόκειτο για ανυπόστατη πράξη. 

Κατά ανάλογο τρόπο, οι εκδιδόμενες από το διορισθέν, δυνάμει του Νόμου αυτού, πρόσωπο διοικητικές πράξεις ήταν θωρακισμένες με μαχητό τεκμήριο νομιμότητας.  Δεν εκδόθηκαν κατά «νόσφιση εξουσίας» ή «σφετερισμό εξουσίας» ή «αντιποίηση αρχής». 

 

Με δεδομένη την παράνομη, όπως κρίθηκε μεταγενέστερα, αλλά όχι ανυπόστατη, πράξη διορισμού του Εφόρου, απαραίτητος όρος ώστε να θεωρηθεί de facto διοικητικό όργανο, ήταν η δημιουργία αντικειμενικής επίφασης νομιμότητας.  Βρισκόμαστε σε πλήρη συμφωνία με την προσέγγιση του Δικαστηρίου στην υπόθεση Λάμπρου, ότι υπό τις συνθήκες υπό τις οποίες ο Έφορος άσκησε τα καθήκοντα του μετά το διορισμό του, βάσει ρητής νομοθετικής διάταξης, ο οποίος, περιπλέον, δημοσιεύθηκε στην Επίσημη Εφημερίδα της Δημοκρατίας, εύλογα μπορούσε να δημιουργηθεί στον καλόπιστο και σώφρονα διοικούμενο η πεποίθηση ότι αυτός νόμιμα είχε την ιδιότητα του Εφόρου και νόμιμα ασκούσε τα καθήκοντα του.  Αδιαμφισβήτητα υπήρχε αντικειμενική επίφαση νομιμότητας. Ήταν ένα de facto διοικητικό όργανο, μέχρις ότου η ισχύς του διορισμού του να ακυρωθεί, χωρίς να επηρεάζεται το κύρος των διοικητικών πράξεων που είχε στο μεταξύ εκδώσει. 

 

Χάριν πληρότητας σημειώνουμε ότι δεν έχουμε παραπεμφθεί, παρά το συγκεκριμένο ερώτημα που θέσαμε, σε επί τούτου νομολογία που να υποστηρίζει τη θέση της εφεσίβλητης.  Σχετικά εντοπίσαμε μόνο μια αναφορά στην υπόθεση Χατζηπροδρόμου κ.α. ν. Κοντοπούλου κ.α., ΕΔΔ Αρ. 81/2020 κ.α., ημερ. 14.9.2021, στην οποία είχε αμφισβητηθεί η νομιμότητα της συγκρότησης της Συμβουλευτικής Επιτροπής[3] για το λόγο ότι ο διορισμός της Αρχιπρωτοκολλητού η οποία μετείχε στη ΣΕ, σε διαδικασία πλήρωσης κενών θέσεων στο δικαστικό σώμα, είχε ακυρωθεί από το Δικαστήριο.  Η άλλη πλευρά υποστήριξε ότι ισχύει το δόγμα του de facto διοικητικού οργάνου με αποτέλεσμα η ακύρωση του διορισμού της Αρχιπρωτοκολλητού να μην επηρέαζε τη διαδικασία.  Το Ανώτατο Δικαστήριο υιοθέτησε την  εισήγηση αυτή, λέγοντας τα εξής:

 

«Είχε  προαχθεί στη θέση αυτή από την ΕΔΥ, μια νόμιμα θεσμοθετημένη και συνταγματική επιτροπή δυνάμει «κανόνα δικαίου» και δεν κατείχε τη θέση ούτε με νόσφιση εξουσίας ούτε με αντιποίηση αρχής.  Η ακύρωση του διορισμού της δεν αφορούσε παράβαση οποιασδήποτε συνταγματικής διάταξης ούτε αυτός κρίθηκε ανυπόστατος, παρά μόνο αποφασίστηκε ότι πεπλανημένα η ΕΔΥ αποτίμησε το στοιχείο της πείρας και την εν γένει αξία της ανθυποψηφίας της κατά το διορισμό της.»

 

Η παραπάνω αναφορά σε «παράβαση οποιασδήποτε συνταγματικής διάταξης» δεν εμπίπτει στο δεσμευτικό λόγο της απόφασης (ratio decidendi), αλλά ελέχθη εν παρόδω (obiter dictum).  Εν πάση δε περιπτώσει, άλλη είναι η έννοια της παράβασης του Συντάγματος σε σχέση με την αρχή του de facto οργάνου και έτσι πρέπει να ερμηνευθεί η σχετική αναφορά.  Παραπέμπουμε και πάλι στην υπόθεση Αριστείδης Λιασής, στην οποία ζητήθηκε η ακύρωση πράξεων προσώπου το οποίο είχε διοριστεί από το πραξικοπηματικό καθεστώς στις 15 Ιουλίου 1974 ως αστυνομικός διευθυντής Λεμεσού.  Ο διορισμός αυτός κρίθηκε ανυπόστατος και νομικώς ανύπαρκτος, με αποτέλεσμα το δόγμα των de facto οργάνων να μην έχει εφαρμογή.  Επρόκειτο για πλήρη ανατροπή της συνταγματικής τάξης και της συνταγματικής νομιμότητας, συνιστώντας έτσι κλασική περίπτωση νόσφισης, σφετερισμού εξουσίας. Eξ ου και το Δικαστήριο διαπίστωσε δικαστικώς την ανυπαρξία των επίδικων αποφάσεων.  Τέτοια όμως κατάσταση διαφοροποιείται πλήρως από την υπό εξέταση περίπτωση, όπου για τους λόγους που έχουμε εξηγήσει υπήρχε εξ αντικειμένου επίφαση νομιμότητας.

 

 

 

H κατάληξη

Ως εκ των άνω η έφεση επιτυγχάνει και η πρωτόδικη απόφαση παραμερίζεται.  Η υπόθεση να επιστραφεί στο Διοικητικό Δικαστήριο το οποίο καλείται, υπό την ίδια σύνθεση, το συντομότερο δυνατόν, να εξετάσει τα άλλα ζητήματα που είχαν εγερθεί με την προσφυγή, χωρίς να εξεταστούν λόγω της απόφασης του επί του ζητήματος αναφορικά με το ανυπόστατο της επίδικης διοικητικής απόφασης. 

         

Διαταγή ως άνω. 

 

Έξοδα €3.500 υπέρ των εφεσειόντων και εναντίον των εφεσιβλήτων.

 

                                                          Τ.Θ. Οικονόμου, Δ.

                                                         

Ν.Γ. Σάντης, Δ.

                                                         

/φκ

 

ΑΝΩΤΑΤΟ ΣΥΝΤΑΓΜΑΤΙΚΟ ΔΙΚΑΣΤΗΡΙΟ ΚΥΠΡΟΥ

ΔΕΥΤΕΡΟΒΑΘΜΙΑ ΔΙΚΑΙΟΔΟΣΙΑ

(Άρθρο 23(3)(γ) του Ν. 33/64 - Μεταβατικές Διατάξεις)

(Έφεση Κατά Απόφασης Διοικητικού Δικαστηρίου Αρ. 192/20)

18 Ιουλίου, 2025

[ΟΙΚΟΝΟΜΟΥ, ΣΑΝΤΗΣ, ΚΑΛΛΙΓΕΡΟΥ, Δ/ΣΤΕΣ]

 

ΚΥΠΡΙΑΚΗ ΔΗΜΟΚΡΑΤΙΑ ΜΕΣΩ,

ΕΦΟΡΟΥ ΦΟΡΟΛΟΓΙΑΣ,

Εφεσείοντες,

   ν.

JH VIEWS LTD,

Εφεσίβλητης.

______________________

 

Θ. Χατζηλούκας με Π. Βασιλείου, Δικηγόροι της Δημοκρατίας, για Γενικό Εισαγγελέα της Δημοκρατίας, για τους Εφεσείοντες.

Κ. Καλλής για Καλλής & Καλλής ΔΕΠΕ, για την Εφεσίβλητη.

______________________

ΑΠΟΦΑΣΗ

 

ΚΑΛΛΙΓΕΡΟΥ, Δ.: Πρωτοδίκως η εφεσίβλητη εταιρεία κατέφυγε με προσφυγή (αρ. προσφ. 1250/2017) στο Διοικητικό Δικαστήριο, αιτούμενη την επιβολή πρόσθετης φορολογίας Φ.Π.Α. ύψους €161.792,13 για την περίοδο από 1/5/2007 μέχρι 31/8/2009, ως άκυρη, αντισυνταγματική, παράνομη και στερούμενη οποιουδήποτε έννομου αποτελέσματος.

 

Με τον πρώτο λόγο ακυρώσεως, προβλήθηκε από την εφεσίβλητη πρωτοδίκως, ότι ο Έφορος Φορολογίας που εξέδωσε την επίδικη διοικητική πράξη, δεν νομιμοποιείτο και/ή δεν είχε συνταγματική εξουσία και/ή αρμοδιότητα, αφού δεν είχε διοριστεί από την Επιτροπή Δημόσιας Υπηρεσίας όπως ορίζει το Σύνταγμα, αλλά ο διορισμός του ήταν προϊόν εφαρμογής νομοθεσίας (άρθρο 5 του Ν.70(1)/2014), η οποία ήταν αντισυνταγματική, ως παραβιάζουσα τα άρθρα 28, 61, 122, 123, 124 και 125 του Συντάγματος.  

 

Συναφής με τον πρώτο ήταν και ο δεύτερος λόγος ακυρώσεως, ότι ο Έφορος Φορολογίας στερείτο αρμοδιότητας γιατί ο διορισμός του ήταν προϊόν εφαρμογής νομοθεσίας (άρθρο 5(1)(α)(γ) του Ν.70(Ι)/2014), η οποία παραβίαζε την αρχή της διάκρισης των εξουσιών και το άρθρο 61 του Συντάγματος, που αποκλείει την ανάμειξη της Βουλής άμεσα ή έμμεσα και κάτω από οποιονδήποτε μανδύα σε διορισμούς στο δημόσιο λειτούργημα, αφού το άρθρο αυτό υπαγορεύει όπως μετά τον διορισμό ενημερώνεται γραπτώς η Βουλή των Αντιπροσώπων για τον διορισμό.

 

Μεγάλο μέρος της γραπτής αγόρευσης της εφεσίβλητης ενώπιον του Διοικητικού Δικαστηρίου πρωτόδικα αφορούσε τους δύο πιο πάνω λόγους ακυρώσεως, που ήταν σχετικοί με την αντισυνταγματικότητα του διορισμού του Εφόρου Φορολογίας. Αναπτύχθηκε εκτενώς και πρόσθετος λόγος ακυρώσεως, ως προς το παράνομο του εντάλματος έρευνας που εξεδόθη από τον Έφορο Φορολογίας και οδήγησε ως προπαρασκευαστική απόφαση στην λήψη της τελικής.

 

Το πρωτόδικο Δικαστήριο εξέτασε τους λόγους ακυρώσεως που αφορούσαν τον διορισμό του Εφόρου Φορολογίας κατά παράβαση του Συντάγματος, έχοντας ενώπιόν του ως δεδομένο ότι είχε ήδη εκδοθεί ακυρωτική απόφαση από το Διοικητικό Δικαστήριο, πως ο διορισμός του κου Τσαγγάρη στη θέση Εφόρου Φορολογίας, ήταν παράνομος ως αντισυνταγματικός γιατί λήφθηκε δυνάμει Νόμου από το Υπουργικό Συμβούλιο αντί της ΕΔΥ κατά παράβαση των άρθρων 122-125 του Συντάγματος. Αναφέρθηκε στην πάγια νομολογία, σύμφωνα με την οποία η ακυρωτική δικαστική απόφαση ισχύει έναντι πάντων, έχει ισχύ δεδικασμένου και παράγει απόλυτο και ουσιαστικό δεδικασμένο ως προς το ακυρωτικό αποτέλεσμα της, (erga omnes). Η ακύρωση είναι αναδρομική, ανατρέχει δηλαδή στο χρόνο έκδοσης της ακυρούμενης πράξης και επαναφέρει τους διαδίκους στην κατάσταση στην οποία βρίσκονταν πριν εκδοθεί η πράξη (status quo ante). Έκρινε ότι η απόφαση του Ανωτάτου Δικαστηρίου Γρουτίδης ν. Δημοκρατίας, Αναθεωρητική Έφεση 220/12, ημερομηνίας 18/9/2019, ECLI:CY:AD:2019:C379, με την οποία κρίθηκε πως η ακύρωση του διορισμού διοικητικού οργάνου λόγω παρανομίας δεν επιφέρει ακύρωση στις πράξεις που εξέδωσε βάσει της θεωρίας του de facto οργάνου, διαφοροποιείτο από την υπόθεση ενώπιόν του, καθότι η Γρουτίδης αφορούσε σε ζήτημα προαγωγής δημοσίων υπαλλήλων με συμμετοχή του εκεί Διευθυντή ως γνωμοδοτικού οργάνου (έδωσε συστάσεις) ενώ ο διορισμός του στην συνέχεια είχε ακυρωθεί ως παράνομος, ενώ στην περίπτωση της παρούσας υπόθεσης ο Έφορος Φορολογίας διορίστηκε εκτός του υφιστάμενου συνταγματικού πλαισίου και/ή κατά εκτροπή του και/ή κατ’ εκτροπή των συνταγματικών θεσμών, επικαλούμενο το άρθρο 179.2 του Συντάγματος, το οποίο ρητά αποκλείει οποιαδήποτε λειτουργία εκτός των πλαισίων που το ίδιο το Σύνταγμα θέτει, έχοντας υπόψη ότι σύμφωνα με την παράγραφο 2, του άρθρου 179.2 του Συντάγματος: «Ουδείς νόμος ή απόφασις της Βουλής των Αντιπροσώπων ή εκατέρας Κοινοτικής Συνελεύσεων ως και ουδεμία πράξις ή απόφασις oιουδήποτε οργάνου, αρχής ή προσώπου εν τη Δημοκρατία ασκούντος εκτελεστικήν εξουσίαν ή οιονδήποτε διοικητικόν λειτούργημα δύναται να είναι καθ’ οιονδήποτε τρόπον αντίθετος ή ασύμφωνος προς οιανδήποτε των διατάξεων του Συντάγματος ή προς οποιαδήποτε υποχρέωση επιβάλλεται στη Δημοκρατία ως αποτέλεσμα της συμμετοχής της ως κράτους μέλους στην Ευρωπαϊκή Ένωση.».

 

Περαιτέρω διαπίστωσε πρόσθετο ελάττωμα εκ του γεγονότος ότι την απόφαση υπέγραψε λειτουργός του Τμήματος για τον Έφορο Φορολογίας, χωρίς να προκύπτει από πουθενά η σχετική γραπτή εξουσιοδότηση δυνάμει του άρθρου 6 του Νόμου, η οποία όμως ακόμη και αν υπήρχε, ως πηγάζουσα και απορρέουσα από πρόσωπο του οποίου ο διορισμός είχε ήδη ακυρωθεί ως αντισυνταγματικός, δεν θα μπορούσε κατά την κρίση του να έχει οποιοδήποτε νόμιμο έρεισμα. 

 

Οι εφεσείοντες στην ενώπιον μας έφεση, βάλλουν με τους λόγους έφεσης κατά της ορθότητας της εκκαλούμενης ακυρωτικής δικαστικής απόφασης. Υποστηρίζουν ότι το πρωτόδικο Δικαστήριο εξετάζοντας το κατά πόσο η ακύρωση του διορισμού του Γ. Τσαγκάρη ως Εφόρου Φορολογίας λόγω του ότι βρισκόταν εκτός του πλαισίου λειτουργίας του Συντάγματος σύμφωνα με την απόφαση του Διοικητικού Δικαστηρίου στις προσφυγές αρ. 541/2016, Ποταμίτου κ.ά. ν. Κυπριακής Δημοκρατίας, μέσω Υπουργικού Συμβουλίου, ημερομηνίας 16/3/2020, για την οποία κατά τον χρόνο καταχώρισης της έφεσης εκκρεμούσε έφεση, (η οποία ειρήσθω εν παρόδω αργότερα επικυρώθηκε από το Ανώτατο Δικαστήριο στην Δημοκρατία ν. Ποταμίτου και Άλλοι, Συνεκδ. ΕΔΔ 59/20 και 144/20, ημερομηνίας 7/6/2021), επιφέρει και την συνακύρωση των πράξεων που το όργανο αυτό εξέδωσε στον χρόνο πριν την ακύρωση του διορισμού του, λανθασμένα, κατά την εισήγησή τους, κατέληξε ότι τέτοιας φύσεως διαπιστωθείσες πλημμέλειες και/ή ελαττώματα στον διορισμό προσώπου που αποτελεί το μονομελές διοικητικό όργανο, για τις οποίες και θα μπορούσαν να τύχουν εφαρμογής τα περί de facto διοικητικού οργάνου, σαφώς και διαφοροποιούνται από τις περιπτώσεις οργάνων που, ως και εν προκειμένω, έχουν διοριστεί εκτός του πλαισίου του Συντάγματος και/ή των συνταγματικών θεσμών.

 

Περαιτέρω υποστηρίζουν οι εφεσείοντες (με τον 2^ο λόγο έφεσης), ότι λανθασμένα το πρωτόδικο Δικαστήριο έκρινε ότι στην ενώπιόν του προσφυγή, δεν μπορούσαν να τύχουν εφαρμογής τα περί de facto διοικητικού οργάνου, κατ’ επίκληση από το Δικαστήριο στην απόφασή του (όπως περιγράφουν) των κριθέντων στην απόφαση της Πλήρους Ολομέλειας του Ανωτάτου Δικαστηρίου στην Exxon Mobil Cyprus Ltd v. Επιτροπή Προστασίας του Ανταγωνισμού (2011) 3 Α.Α.Δ. 449. 

 

Επιπρόσθετα, οι εφεσείοντες υποστηρίζουν (με τον 3^ο λόγο έφεσης), ότι λανθασμένα το πρωτόδικο Δικαστήριο κατέληξε ότι ακόμα και αν υπήρχε εξουσιοδότηση που να επέτρεπε στον Λειτουργό να εκδώσει την επίδικη διοικητική πράξη, αυτή, ως πηγάζουσα και/ή απορρέουσα υπό προσώπου του οποίου ο διορισμός έχει ήδη κριθεί ως αντισυνταγματικός, δεν θα μπορούσε να έχει νόμιμο έρεισμα.

 

Οι εφεσίβλητοι έθεσαν προδικαστικό ζήτημα, ότι η έφεση είναι αλυσιτελής. Αυτό δε γιατί δεν προβλήθηκε ως λόγος έφεσης η κατάληξη του Δικαστηρίου περί της μη ορθότητας της απόφασης του πρωτόδικου Δικαστηρίου για το ότι η θεωρία του de facto οργάνου δεν θα μπορούσε σε τέτοιες περιπτώσεις της δικαστικής κρίσης περί την αντισυνταγματικότητα του νόμου διορισμού του οργάνου να ισχύσει, καθ’ ότι κάτι τέτοιο δεν επιτρέπεται δυνάμει του άρθρου 179.2 του Συντάγματος.

 

Η εξέταση του προδικαστικού ζητήματος της αλυσιτέλειας της έφεσης προηγείται της εξέτασης των λόγων εφέσεως.

 

Στην παρούσα υπόθεση παρατηρείται μια σημαντική καθοριστική διάκριση σε σχέση με την πρόσφατη απόφαση στην Ε.Δ.Δ. 141/19, Ευριδίκη Λάμπρου ν. Δημοκρατίας μέσω ΕΔΥ, ημερομηνίας 9/10/2024, την οποία επικαλέστηκαν οι εφεσείοντες στο περίγραμμά τους, ως απόφαση που είναι δεσμευτική και η οποία έχει κρίνει το ίδιο ζήτημα, ως γίνεται δεκτό και στην απόφαση του αδελφού Δικαστή Οικονόμου. Με κάθε προσήκοντα σεβασμό κρίνω πως λόγω της εξέτασης και συμφωνίας μου με το προδικαστικό ζήτημα που τέθηκε από τους εφεσίβλητους, που δεν επιτρέπει την εξέταση της έφεσης, για τους λόγους που παραθέτω κατωτέρω, η απόφαση Λάμπρου δεν δύναται να ανατρέψει την εκκαλούμενη απόφαση.

 

Στην Λάμπρου επικυρώθηκε απορριπτική πρωτόδικη απόφαση στην εκεί προσφυγή, ενώ στην ενώπιόν μας έφεση έχουμε ακυρωτική δικαστική απόφαση πρωτοδίκως, η οποία για να ανατραπεί θα πρέπει να προσβληθεί ο κάθε ένας από τους λόγους της απόφασης που οδήγησαν στην απόφαση για ακύρωση της επίδικης εκεί πράξης επιβολής του φόρου.   

 

Στην Λάμπρου γίνεται εκτενής αναφορά στην παράλειψη των συνηγόρων της αιτήτριας να δικογραφήσουν το ζήτημα της αντισυνταγματικότητας του διορισμού του Εφόρου Φορολογίας στο δικόγραφο της προσφυγής, γεγονός που αποτέλεσε τον λόγο για να μην εξεταστεί το ζήτημα της αντισυνταγματικότητας του διορισμού του Εφόρου. Στην παρούσα υπόθεση τίθεται ευθέως πρωτόδικα στο δικόγραφο η παράβαση του Συντάγματος και η επιβολή του Φόρου βάσει αντισυνταγματικής διάταξης. Αντικείμενο της έφεσης εδώ είναι η ακυρωτική δικαστική απόφαση, της οποίας  ζητείται η ανατροπή με συγκεκριμένους λόγους έφεσης, για σφάλματα στις κρίσεις του πρωτόδικου Δικαστηρίου, χωρίς όμως προσβολή του κύριου λόγου της ακυρωτικής απόφασης, πως συγκεκριμένο άρθρο του Συντάγματος (και δη το άρθρο 179.2 του Συντάγματος) δεν επιτρέπει την εφαρμογή της σχετικής θεωρίας του de facto οργάνου.

 

Η παράλειψη προσβολής του λόγου της εκκαλούμενης απόφασης σε σχέση με την επιτακτική διάταξη του άρθρου 179.2 του Συντάγματος, η οποία δεν επιτρέπει την υιοθέτηση της θεωρίας του de facto οργάνου σε περιπτώσεις όπου το όργανο διορίστηκε βάσει διάταξης Νόμου που κρίθηκε αντισυνταγματική, καθιστά αλυσιτελή την εξέταση της έφεσης, καθ’ ότι η επιτυχία της σε σχέση με το μέρος αυτό του λόγου της απόφασης δεν εφεσιβλήθηκε.

 

Όπως αποφασίστηκε από τον Δικαστή (τότε) Πική στην Τάκης Νικολάου και Άλλοι ν. Αρχής Τηλεπικοινωνιών Κύπρου (1991) 4 Α.Α.Δ. 1684 (με τις υπογραμμίσεις να έχουν προστεθεί):

 

«Στην Ρ.Ι.Κ. (ανωτέρω) αποφασίστηκε (απόφαση πλειοψηφίας) ότι ο Περί Ορισμένων Νομικών Προσώπων Δημοσίου Δικαίου (Διορισμός Διοικητικών Συμβουλίων) Νόμος του 1988 (Ν. 149/88) είναι αντισυνταγματικός στον βαθμό και έκταση που προβλέπει τη συμμετοχή των κοινοβουλευτικών κομμάτων στον διορισμό των μελών οργανισμών δημοσίου δικαίου (στους οποίους συμπεριλαμβάνεται και η Αρχή Τηλεπικοινωνιών Κύπρου) και την παρουσία παρατηρητών τους κατά τις συνεδρίες των συμβουλίων.

[…]

 

Ο μόνος ουσιαστικός λόγος για τον οποίο οι καθ' ων η αίτηση έχουν καλέσει το Δικαστήριο να αποκλίνει από τον λόγο (ratio) των αποφάσεων του εφετείου στις υποθέσεις Ρ.Ι.Κ. (ανωτέρω) και Παναγιώτου (ανωτέρω) έγκειται στην αρχή της διάσωσης νομιμοφανών αποφάσεων de facto οργάνων πριν την διαπίστωση της απουσίας νομικού ερείσματος στον φορέα που άσκησε την εξουσία, Την ίδια θέση υιοθέτησε και ο Γενικός Εισαγγελέας και υποστήριξε με αναφορά σε ελληνικά και αγγλικά συγγράμματα καθώς και στην απόφαση του Ανωτάτου Δικαστηρίου Λιασή και Άλλοι ν. Γενικοί) Εισαγγελέα της Δημοκρατίας και Άλλου.

[…]

 

Μετά από προσεκτική μελέτη του θέματος καταλήγω ότι το Κυπριακό Σύνταγμα δεν παρέχει πεδίο για την επίκληση κάτω από οποιεσδήποτε συνθήκες της αρχής της νομιμότητας αποφάσεων de facto οργάνων. To άρθρο 179.1 του Συντάγματος καθιστά το Σύνταγμα του υπέρτατο νόμο της Κυπριακής Πολιτείας. Το άρθρο 179.2 αποκλείει κάθε λειτουργία έξω από τα πλαίσια που οριοθετεί το Σύνταγμα. Προβλέπει ρητά ότι κανένας νόμος ή πράξη ή απόφαση οργάνου, αρχής ή προσώπου που ασκεί εκτελεστική εξουσία ή διοικητικό λειτούργημα μπορεί να είναι αντίθετος ή ασύμφωνος προς τις διατάξεις του Συντάγματος. Συνεπώς όχι μόνο ο αντισυνταγματικός νόμος καταρρίπτεται με τη διακήρυξη της αντισυνταγματικότητας του από το νομικό στερέωμα αλλά και κάθε πράξη ή απόφαση που λαμβάνεται έξω από το συνταγματικό πλαίσιο στερείται αφ' εαυτής δικαιϊκού ερείσματος. Η συγκρότηση του Συμβουλίου της Αρχής Τηλεπικοινωνιών κατ' αντίθεση προς το Σύνταγμα έθεσε, για όσο χρόνο λειτουργούσε με αντισυνταγματικό τρόπο, τις αποφάσεις του έξω από τα συνταγματικά πλαίσια και κατ' επέκταση, όπως διακηρύξαμε στην υπόθεση Ρ.Ι.Κ., τις αποστέρησε κάθε δικαιϊκού ερείσματος. Δυνατότητα για απομάκρυνση από τις συνταγματικές διατάξεις παρέχεται μόνο βάσει του δικαίου της ανάγκης εφόσον διαπιστώνεται ότι η λειτουργία ενός ή περισσότερων τομέων της πολιτείας βάσει του Συντάγματος κατέστη αδύνατη. (Βλέπε μεταξύ άλλων Attorney - General of the Republic v. Mustafa Ibrahim and Others (1964) C.L.R. 195, Aloupas v. National Bank (1983) 1 C.L.R. 55 Αλλά και στην περίπτωση εκείνη που συντρέχουν οι προϋποθέσεις για την επίκληση του δικαίου της ανάγκης η προσφυγή σ' αυτό αποβλέπει στην υποστύλωση των συνταγματικών θεσμών και διατάξεων των οποίων η λειτουργία κατέστη αδύνατη και όχι στην παράκαμψή τους ή παρέκκλιση από αυτούς, όπως και πρόσφατα διακηρύξαμε στην υπόθεση Πρόεδρος της Δημοκρατίας ν. Βουλής των Αντιπροσώπων (1991) 3 Α.Α.Δ. 252.»

 

Όπως προαναφέρθηκε, κατά της ακυρωτικής απόφασης οφείλεται να προσβάλλονται με λόγους εφέσεως όλοι οι λόγοι που οδήγησαν βάσει του λόγου (ratio) της ακυρωτικής απόφασης στην ακύρωση της πράξης. Αν αυτό παραληφθεί η ενασχόληση του Δικαστηρίου μόνο με τους λόγους έφεσης που προβάλλονται θα ήταν μόνο ακαδημαϊκή άσκηση (βλ. CH. P. KARAKANNAS ELECTRICAL LTD v. Δημοκρατίας (2002) 3 Α.Α.Δ. 456). Το εύρημα του πρωτόδικου Δικαστηρίου, ότι δυνάμει του άρθρου 179.2 του Συντάγματος δεν ήταν δυνατόν να ισχύσει η θεωρία του de facto οργάνου δεν εφεσιβλήθηκε και η παράλειψη αυτή των εφεσειόντων όπως προαναφέρθηκε καθιστά την έφεση αλυσιτελή (βλ. Πανεπιστήμιο Κύπρου ν. Ανδρούλλας Θεοφάνους, Ε.Δ.Δ. 28/2017, ημερομηνίας 5/10/2023 και εκεί αναφερόμενες Omex Enterprises Ltd κ.ά. ν. Elia, Πολ. Έφεση 469/12, ημερομηνίας 20/9/2019, ECLI:CY:AD:2019:A384 κ.ά.).

 

Πριν την τελική κατάληξη κατωτέρω, θα πρέπει να σχολιάσω, πως σε αντίθεση με όσα προτείνονται από τους εφεσείοντες στο Περίγραμμα Αγόρευσής τους, στο Κυπριακό Δίκαιο δεν ισχύει η δυνατότητα μη πρόσδοση αναδρομικής ισχύος σε ακυρωτική διοικητική πράξη λόγω παράβασης του Συντάγματος ή άλλως. Για την μη δυνατότητα πρόσδοσης μελλοντικής ισχύς σε δικαστική απόφαση περί αντισυνταγματικότητας νόμου στην Κύπρο σχετική είναι η απόφαση της Πλήρους Ολομέλειας του Ανωτάτου Δικαστηρίου στην Γεώργιος Μαυρογένης ν. Βουλής των Αντιπροσώπων και Άλλων (Αρ.3) (1996) 1 Α.Α.Δ. 315. Τα όσα αναφέρονται στο Περίγραμμα των εφεσειόντων, περί πρόσδοσης μελλοντικής ισχύος σε ακυρωτική δικαστική απόφαση, αφορούν ειδικές νομοθετικές διατάξεις του Ελληνικού Δικαίου, που επιτρέπουν στο Συμβούλιο Επικράτειας να ορίσει σε συγκεκριμένες εξαιρετικές περιπτώσεις για λόγους δημοσίου συμφέροντος μελλοντική ισχύ στην ακυρωτική απόφαση.

 

Επίσης σε καμία περίπτωση δε δεν θα μπορούσε να ισχύσει αυτό που προειδοποιούν οι εφεσείοντες πως θα μπορούσε να επιφέρει ως αυτόματη συνέπεια η κρίση περί την αντισυνταγματικότητα του διορισμού του Εφόρου, (και ούτε βεβαίως αποφασίστηκε κάτι τέτοιο από το Δικαστήριο πρωτοδίκως), πως δηλαδή η αναδρομική ισχύς της κρίσης για αντισυνταγματικότητα του Νόμου μπορεί να επιφέρει «ακύρωση όλων» των φορολογιών στις οποίες προέβη. Η ασφάλεια δικαίου διασφαλίζεται με την αποκλειστική προθεσμία των 75 ημερών για την καταχώριση προσφυγής και ως εκ τούτου η όποια ανατροπή των αποφάσεων του Εφόρου Φορολογίας, (του οποίου ο διορισμός κρίθηκε αντισυνταγματικός), στις περιπτώσεις που δεν καταχωρήθηκε προσφυγή, μόνον εκεί και όπου προβλέπεται στις νομοθετικές διατάξεις διακριτική ευχέρεια του νέου φορέα της θέσης του Εφόρου που διορίστηκε στη συνέχεια θα μπορούσε να γίνει με σχετική δική του απόφαση ανάκλησης της πράξης επιβολής της φορολογίας. Κατά τα άλλα, μόνο στα πλαίσια προσφυγής εξετάζεται η νομιμότητα επιβολής φορολογίας για λόγους παράβασης του Συντάγματος (και τούτο μόνον αν έχει ασκηθεί εντός 75 ημερών και αν βεβαίως προβληθούν στα πλαίσια εκδίκασής της σχετικοί με την αντισυνταγματικότητα του διορισμού του Εφόρου λόγοι ακυρώσεως). Η δε παραγραφή των 6 ετών ή/και των 12 ετών (ανάλογα τι ισχύει) για την επιβολή φόρου, διακόπτεται με την προσφυγή και μάλιστα αν αυτή οδηγήσει σε ακύρωση την πράξη επιβολής φόρου, η προθεσμία αρχίζει να μετρά εκ νέου μετά την ακυρωτική απόφαση (βλ. Φυτεία Φοϊζα Λτδ ν. Δημοκρατίας (2002) 3 Α.Α.Δ. 45). 

 

Για τους λόγους που έχω εξηγήσει, το προδικαστικό ζήτημα που τέθηκε από τους εφεσείοντες και που αφορά στην μη πλήρωση των προϋποθέσεων εξέτασης της έφεσης κατά της ακυρωτικής δικαστικής απόφασης και με το οποίο συμφωνώ, θα με οδηγούσε στην απόρριψη της έφεσης, ως αλυσιτελούς. 

 

 

/ΓΓ                                                                Μ. ΚΑΛΛΙΓΕΡΟΥ, Δ.