ΔΙΟΙΚΗΤΙΚΟ ΔΙΚΑΣΤΗΡΙΟ
(Υπόθεση Αρ. 1358/2021)
31 Μαρτίου 2025
[ΜΙΧΑΗΛ, Δ/στης Δ.Δ.]
Α. Σ. ΥΠΟ ΤΗΝ ΙΔΙΟΤΗΤΑ ΤΟΥ ΔΙΑΧΕΙΡΙΣΤΗ ΤΗΣ ΠΕΡΙΟΥΣΙΑΣ ΤΗΣ ΑΠΟΒΙΩΣΑΣΗΣ Μ. Π.
Αιτήτρια
ν.
ΕΦΟΡΟΣ ΦΟΡΟΛΟΓΙΑΣ
Καθ’ ου η Αίτηση
………………………….
Αντωνάκης Σωτηρίου για Αντωνάκης Σωτηρίου & Συνεργάτες Δ.Ε.Π.Ε., για τον αιτητή.
Μαρία Δρυμιώτου (κα) για Γενικό Εισαγγελέα, για τον καθ’ ου η αίτηση.
Α Π Ο Φ Α Σ Η
ΜΙΧΑΗΛ, Δ.Δ.Δ.: Ο αιτητής στην υπό κρίση προσφυγή ζητά την ακύρωση της απόφασης του καθ’ ου η αίτηση ημερομηνίας 30.8.2021 να απορρίψει την ένσταση που υπέβαλε.
Ο αιτητής υπό την ιδιότητα του διαχειριστή της περιουσίας προσώπου που απεβίωσε το 1963, προχώρησε στις 15.1.2020 με προφορική συμφωνία στη διάθεση ακινήτου που ανήκε στην αποθανούσα έναντι του ποσού των €30.000. Ο καθ’ ου η αίτηση επέβαλε φόρο κεφαλαιουχικών κερδών στην εν λόγω πώληση ύψους €5.886,80 και ο αιτητής υπέβαλε στις 26.2.2020 ένσταση επικαλούμενος τις εξαιρέσεις του Άρθρου 5 του περί Κεφαλαιουχικών Κερδών Νόμου, Ν. 52/1980 (στο εξής ο «Νόμος»), διεκδικώντας επίσης έξοδα διαχείρισης ύψους €6.808,54. Κατόπιν συμφωνίας μεταξύ αιτητή και καθ’ ου η αίτηση συμφωνήθηκαν τα έξοδα του αιτητή στο ποσό των €5.367 αλλά απορρίφθηκε η εισήγηση του αιτητή ότι τυγχάνει εφαρμογής το Άρθρο 5 του Νόμου. Στις 30.8.2021 ο καθ’ ου η αίτηση προχώρησε στην έκδοση ειδοποίησης επιβολής τελικής φορολογίας κεφαλαιουχικών κερδών ύψους €4.813,40.
Οι λόγοι ακύρωσης που προβάλλει ο αιτητής συνοψίζονται σε αντίθεση με το Άρθρο 4 του περί Περιουσίας Αποθανόντων Προσώπων (Φορολογικές Διατάξεις) Νόμου, Ν. 78(Ι)/2000, του Άρθρου 12Α του περί Βεβαιώσεως και Εισπράξεως Φόρων Νόμου, Ν. 4/1978 και του Άρθρου 5 του Νόμου και κατ’ επέκταση νομική πλάνη, έλλειψη αιτιολογίας και δέουσας έρευνας, κακή χρήση της διακριτικής εξουσίας και παραβίαση της αρχής της χρηστής διοίκησης.
Το Άρθρο 4 του περί Περιουσίας Αποθανόντων Προσώπων (Φορολογικές Διατάξεις) Νόμου, Ν. 78(Ι)/2000, προνοεί τα εξής:
«Φορολογικές υποχρεώσεις νόμιμων αντιπροσώπων –
4. Οι νόμιμοι αντιπρόσωποι αποθανόντος προσώπου έχουν την ίδια φορολογική υποχρέωση την οποία είχε το αποθανόν πρόσωπο κατά την ημερομηνία του θανάτου του, στην έκταση που η περιουσία του δύναται να καλύψει την υποχρέωση αυτή και είναι υπεύθυνοι για την διενέργεια όλων των αναγκαίων πράξεων και διαβημάτων που το αποθανόν πρόσωπο, αν ζούσε, θα ήταν υποχρεωμένο να διενεργήσει δυνάμει των περί Φορολογίας του Εισοδήματος Νόμων, των περί Βεβαιώσεως και Εισπράξεως Φόρων Νόμων, των περί Εκτάκτου Εισφοράς (Προσωριναί Διατάξεις) Νόμων, των περί Εκτάκτου Εισφοράς για την Άμυνα της Δημοκρατίας Νόμων, των περί Φορολογίας της Ακινήτου Ιδιοκτησίας Νόμων, των περί Κεφαλαιουχικών Κερδών Νόμων και των περί Φόρου Προστιθέμενης Αξίας Νόμων.»
Το Άρθρο 12Α του περί Βεβαιώσεως και Εισπράξεως Φόρων Νόμου, Ν. 4/1978, τα ακόλουθα:
«Πρόσωπα αποβιώσαντα –
12Α. Όταν πρόσωπο αποβιώσει, οι νόμιμοι αντιπρόσωποι του έχουν την ίδια φορολογική υποχρέωση την οποία θα είχε τέτοιο πρόσωπο και θα είναι υπεύθυνοι για τη διενέργεια όλων των αναγκαίων πράξεων και διαβημάτων όπως το πρόσωπο αυτό, αν ζούσε, θα ήταν υπόχρεο να διενεργήσει βάσει του παρόντος Νόμου.»
Και το Άρθρο 5 του Νόμου:
«Εξαιρέσεις –
5.-(1) Ουδείς φόρος καταβάλλεται οσάκις το συνολικόν κέρδος το οποίον προκύπτει εκ της διαθέσεως ή διαθέσεων ιδιοκτησίας υπό φυσικού τινος προσώπου δεν υπερβαίνη το ποσόν των δέκα χιλιάδων λιρών ή εις περίπτωσιν διαθέσεως γεωργικής γης υπό φυσικού τινος προσώπου του οποίου το κύριον επάγγελμα είναι η γεωργία δεν υπερβαίνη το ποσόν των δεκαπέντε χιλιάδων λιρών, είτε τούτο εκτήθη κατά την διάρκειαν του ιδίου έτους ή οιουδήποτε ετέρου έτους.»
Το σκεπτικό της απόρριψης της ένστασης του αιτητή καταγράφεται στο σημείωμα προς τον καθ’ ου η αίτηση ημερομηνίας 30.6.2020 ως ακολούθως:
«Όσο αφορά το υπό αριθμό 2 σημείο της ένστασης, εξήγησα στο διαχειριστή ότι η αποβιώσασα ιδιοκτήτρια του ακινήτου δεν δικαιούνται την απαλλαγή των €17086. Την απαλλαγή αυτή την δικαιούνται μόνον τα φυσικά πρόσωπα. Ο άνθρωπος αποκτά την ιδιότητα του φυσικού ανθρώπου κατά την γέννηση του και την χάνει μετά το θάνατο του.»
Η συνήγορος του καθ’ ου η αίτηση σε απάντηση εισηγείται ότι ο όρος «φυσικό πρόσωπο» που περιλαμβάνεται στο Άρθρο 5 του Νόμου δεν περιλαμβάνει πρόσωπα που έχουν αποβιώσει. Για σκοπούς τεκμηρίωσης της εισήγησής της παραπέμπει στο ερμηνευτικό άρθρο του περί Φορολογίας Κληρονομιών Νόμο, Ν. 67/1962, που δίδει τον εξής ορισμό στον όρο «πρόσωπο»:
««πρόσωπον», πλην των περιπτώσεων καθ’ άς ο όρος ούτος χρησιμοποιείται αναφορικώς προς αποθανόν πρόσωπον, περιλαμβάνει και εταιρείες ή οργανισμούς προσώπων.»
Περαιτέρω, η συνήγορος του καθ’ ου η αίτηση παραπέμπει σε απόσπασμα από το βιβλίο «Κυπριακό Κληρονομικό Δίκαιο», Αχιλλεύς Κ. Αιμιλιανίδης, 3η έκδοση, όπου στη σελίδα 27 αναφέρεται ότι:
«κάθε φυσικό πρόσωπο ξεκινά να υπάρχει ως υποκείμενο δικαίου και είναι φορέας δικαιωμάτων και υποχρεώσεων, με τη γέννησή του και παύει να υπάρχει με το θάνατό του.»
Ο ειδικός νόμος με το υπό εξέταση ζήτημα είναι ο περί Κεφαλαιουχικών Κερδών Νόμος. Στο Άρθρο 2 του Νόμου δίδονται οι εξής ορισμοί στις λέξεις «κέρδος» και «πρόσωπο», αντίστοιχα:
««κέρδος» σηµαίνει το κέρδος παντός προσώπου το οποίον προκύπτει µετά την ηµεροµηνίαν της ενάρξεως της ισχύος του παρόντος Νόµου λόγω διαθέσεως ιδιοκτησίας και το οποίον δεν αποτελεί κέρδος εµπίπτον εντός των διατάξεων των εκάστοτε εν ισχύϊ περί Φορολογίας του Εισοδήµατος Νόµων και περιλαµβάνει κέρδος το οποίο απαλλάσσεται από το φόρο σύµφωνα µε τις διατάξεις του περί Φορολογίας του Εισοδήµατος Νόµου
«πρόσωπο» έχει την έννοια που αποδίδεται στον όρο αυτό από τον περί Φορολογίας του Εισοδήµατος Νόµο»
Το Άρθρο 4 του Νόμου προνοεί ότι:
«4. Τηρουµένων των διατάξεων του παρόντος Νόµου, και τηρουµένων των εν τω παρόντι Νόµω εµπεριεχοµένων εξαιρέσεων, επί παντός κέρδους λόγω διαθέσεως ιδιοκτησίας, επιβάλλεται και καταβάλλεται φόρος κατά συντελεστήν είκοσι τοις εκατόν επί του τοιούτου κέρδους»
Στον περί Φορολογίας του Εισοδήματος Νόμο, Ν. 58/1961, στον οποίο παραπέμπει ο Νόμος δίδεται ο εξής ορισμός στο Άρθρο 2 στη λέξη «πρόσωπο»:
««πρόσωπον» περιλαµβάνει οργανισµόν προσώπων·»
Από τις πιο πάνω πρόνοιες προκύπτει ότι η χρήση του όρου «φυσικό πρόσωπο» που συναντάται στο Άρθρο 5 γίνεται για σκοπούς περιορισμού του πεδίου εφαρμογής των εξαιρέσεων σε φυσικά πρόσωπα προς αποκλεισμό οργανισμού προσώπων ως είναι ο ορισμός της λέξης «πρόσωπον» που δίδει ο περί Φορολογίας του Εισοδήματος Νόμος.
Όπως επίσης προκύπτει από το Άρθρο 4 η φορολογία επιβάλλεται στο κέρδος που προκύπτει λόγω διάθεσης ιδιοκτησίας (ακίνητης ή μετοχές σύμφωνα με τον ορισμό στο Άρθρο 2). Δεν φαίνεται να υπάρχει διαφωνία μεταξύ των μερών ότι η επίμαχη πράξη αφορά για σκοπούς εφαρμογής του Νόμου διάθεση. Συνεπώς, εφόσον η διάθεση της ιδιοκτησίας γίνεται από φυσικό πρόσωπο τότε εφαρμογής τυγχάνουν οι πρόνοιες του Άρθρου 5 του Νόμου.
Στην υπό κρίση υπόθεση η διάθεση της ιδιοκτησίας δεν έγινε από το πρόσωπο που απεβίωσε αλλά από τον διαχειριστή ο οποίος δεν αμφισβητείται ότι είναι φυσικό πρόσωπο εν ζωή. Βεβαίως, η διάθεση ή το προϊόν της διάθεσης δεν αφορά τον ίδιο τον διαχειριστή αλλά τους κληρονόμους της αποβιώσασας και, όπως προκύπτει από το περιεχόμενο της ένορκης δήλωσης που είναι περιεχόμενο του διοικητικού φακέλου που κατατέθηκε ως Τεκμήριο 1, έγινε με σκοπό την κάλυψη των διαχειριστικών και άλλων εξόδων και ότι ποσό απομείνει να διανεμηθεί στους κληρονόμους. Αναφέρεται, επίσης, στην εν λόγω ένορκη δήλωση ότι το επίμαχο ακίνητο είναι το μοναδικό περιουσιακό στοιχείο που είχε η αποβιώσασα.
Υπενθυμίζεται ότι τα έξοδα διαχείρισης συμφωνήθηκαν τελικά μεταξύ των διαδίκων και αφαιρέθηκαν από τον υπολογισμό των κεφαλαιουχικών κερδών. Εφόσον η πώληση γίνεται από φυσικό πρόσωπο εν ζωή υπό τη συγκεκριμένη ιδιότητα του διαχειριστή, έχω την άποψη ότι πεπλανημένα ο καθ’ ου η αίτηση προχώρησε σε ερμηνεία των δικαιωμάτων του προσώπου που απεβίωσε για σκοπούς εφαρμογής του Άρθρου 5(1) του Νόμου εφόσον αυτό που ο Νόμος προνοεί είναι η διάθεση είναι να γίνεται από φυσικό πρόσωπο. Η προσέγγιση του καθ’ ου η αίτηση ενδεχομένως να ήταν ορθή εάν το Άρθρο 5(1) προνοούσε για διάθεση ιδιοκτησίας που ανήκει σε φυσικό πρόσωπο. Όμως, δεν είναι αυτή η πρόνοια. Η πρόνοια είναι η διάθεση ιδιοκτησίας να γίνεται από φυσικό πρόσωπο (υπό φυσικού προσώπου). Συνεπώς, εφόσον γίνεται από φυσικό πρόσωπο ως είναι η υπό εξέταση περίπτωση τότε εφαρμογής τυγχάνουν οι διατάξεις του Άρθρου 5(1) και κατ’ επέκταση, ο καθ’ ου η αίτηση θα έπρεπε να ερευνήσει κατά πόσο η εν λόγω διάθεση μπορεί να επωφεληθεί της εξαίρεσης που προνοεί ο Νόμος.
Για τους πιο πάνω λόγους καταλήγω ότι η προσφυγή επιτυγχάνει και η προσβαλλόμενη απόφαση ακυρώνεται. Επιδικάζονται €2.000 έξοδα πλέον Φ.Π.Α. υπέρ του αιτητή και εναντίον του καθ’ ου η αίτηση.
Ε. ΜΙΧΑΗΛ, Δ.Δ.Δ.
cylaw.org: Από το ΚΙΝOΠ/CyLii για τον Παγκύπριο Δικηγορικό Σύλλογο